ILPP2/443-549/12-4/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2012 r. (data wpływu 28 maja 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 sierpnia 2012 r. (data wpływu 7 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku należnego z faktur wystawionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny - jest prawidłowe.

W dniu 28 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku należnego z faktur wystawionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny. Wniosek uzupełniono w dniu 7 sierpnia 2012 r. o podpis Wnioskodawcy, doprecyzowanie opisu sprawy i własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 2 stycznia 2012 r. Wnioskodawca zgłosił się do Urzędu Skarbowego w celu zmiany zasady opodatkowania oraz przejścia na VAT. Świadomy dopełnienia wszystkich formalności zachowywał się jak czynny płatnik VAT. W momencie próby złożenia deklaracji VAT-7 Zainteresowany dowiedział się, że nie jestem płatnikiem VAT. Natychmiast zgłosił się do Urzędu Skarbowego (dnia 27 lutego 2012 r.) uzupełniając braki formalne (deklaracja VAT-R, opłata). Ponadto, Wnioskodawca zadzwonił do Krajowej Informacji Podatkowej, gdzie uzyskał informację, aby udać się do Naczelnika Urzędu Skarbowego. Pracownica infolinii poinformowała Zainteresowanego, że Urząd Skarbowy przychyli się do jego prośby, aby stał się czynnym podatnikiem VAT od dnia 2 stycznia 2012 r. Ponadto, Wnioskodawca złożył korektę deklaracji VAT-R, gdzie dokonano korekty w pkt 38 oraz pismo o przywrócenie terminu składania deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług. Dnia 9 maja 2012 r. Zainteresowany otrzymał potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT. Po wizycie w Urzędzie Skarbowym Wnioskodawca wie, że czynnym płatnikiem VAT jest z dniem 1 marca 2012 r. Wobec powyższego powstała wątpliwość jak rozliczyć VAT - należny z faktur, które Zainteresowany wystawił przed zarejestrowaniem podmiotu oraz, czy jest możliwe cofnięcie decyzji do dnia 2 stycznia 2012 r. odnośnie deklaracji VAT-R, ponieważ od początku roku zachowywał się jak czynny podatnik VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w dniu 2 stycznia 2012 r. zostało złożone tylko oświadczenie o zmianie formy opodatkowania, a deklaracja VAT-R nie została złożona. Do Urzędu Skarbowego został złożony wniosek o przywrócenie terminu składania deklaracji VAT, oraz korekta VAT-R (czynny płatnik VAT od dnia 2 stycznia 2012 r.). Wnioskodawca dotychczas nie otrzymał odpowiedzi na ww. wniosek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy VAT należny można naliczyć w miesiącu marcu.

Zdaniem Wnioskodawcy, warunkiem bycia podatnikiem VAT nie jest czynność formalna polegająca na przekazaniu informacji o rejestracji, a czynności faktyczne, czyli wykonywanie działalności gospodarczej. W opinii Zainteresowanego, w miesiącu marcu VAT-u należnego za faktury sprzedaży za miesiąc styczeń, luty nie należy naliczać z powodu, iż VAT należny musi być naliczony w m-cu, w którym została wystawiona faktura (naprawa plandek).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (...).

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez podatnika wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty określonej w ust. 1.

Artykuł 113 ust. 4 ustawy stanowi, że podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Artykuł 96 ust. 4 ustawy stanowi, iż naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego".

Na podstawie art. 96 ust. 5 ustawy, jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Wzór dokumentu VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług oraz dokumentu VAT-5 potwierdzającego zarejestrowanie podmiotu jako podatnika VAT określone zostały rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 55, poz. 539 z późn. zm.).

Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawienia faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Z opisu sprawy wynika, iż w dniu 2 stycznia 2012 r. Wnioskodawca zgłosił się do Urzędu Skarbowego w celu zmiany zasady opodatkowania oraz przejścia na VAT. Świadomy dopełnienia wszystkich formalności zachowywał się jak czynny płatnik VAT. W momencie próby złożenia deklaracji VAT-7 Zainteresowany dowiedział się, że nie jestem płatnikiem VAT. Dnia 27 lutego 2012 r. Wnioskodawca zgłosił się do Urzędu Skarbowego uzupełniając braki formalne (deklaracja VAT-R, opłata). Ponadto, Wnioskodawca złożył korektę deklaracji VAT-R, dokonując korekty w pkt 38 oraz pismo o przywrócenie terminu składania deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług. Dnia 9 maja 2012 r. Zainteresowany otrzymał potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT z dniem 1 marca 2012 r. Wobec powyższego powstała wątpliwość jak rozliczyć VAT - należny z faktur, które Zainteresowany wystawił przed zarejestrowaniem się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że w dniu 2 stycznia 2012 r. zostało złożone tylko oświadczenie o zmianie formy opodatkowania, a deklaracja VAT-R nie została złożona. Do Urzędu Skarbowego został złożony wniosek o przywrócenie terminu składania deklaracji VAT, oraz korekta deklaracji VAT-R.

Należy wskazać, iż art. 15 ustawy, definiujący podatnika podatku od towarów i usług określa, iż podatnikiem jest m.in. osoba fizyczna, wykonująca działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zatem już sam fakt wykonywania działalności gospodarczej kwalifikuje dany podmiot jako podatnika podatku od towarów i usług. Żaden przepis nie uzależnia zostania przez osobę fizyczną podatnikiem od spełnienia wcześniejszego warunku zarejestrowania się tej osoby w urzędzie skarbowym jako podatnika. Status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, niezależną od jego woli i poglądu w tym względzie, niezależną także od poglądów organów podatkowych.

Osoba fizyczna, która jest zwolniona od podatku, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy jest także podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i nie staje się nim dopiero z momentem rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Rozróżnienie podatnika zwolnionego oraz wykonującego czynności opodatkowane wprowadza m.in. art. 96 ustawy, zgodnie bowiem z art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podmiot odpowiednio jako "podatnika VAT czynnego" lub "podatnika VAT zwolnionego". W świetle innych przepisów ustawy o VAT odmienne są prawa i obowiązki podatników zwolnionych od podatku, inne zaś podatników wykonujących czynności opodatkowane.

Wnioskodawca, od dnia 2 stycznia 2012 r. zachowywał się jak czynny podatnik VAT, jednakże okazało się, że nie dopełnił wymogów formalnych poprzez złożenie m.in. deklaracji VAT-R. Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowany w miesiącu styczniu i lutym 2012 r. wystawiał faktury VAT, stąd powstała wątpliwość czy Wnioskodawca może rozliczyć podatek VAT należny z faktur wystawionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny.

Artykuł 96 ustawy wprowadza obowiązek rejestracji dla podatnika podatku od towarów i usług. Obowiązek rejestracji służy z jednej strony formalnemu rozpoznaniu statusu podatnika przez organy podatkowe, z drugiej strony dla podatnika łączy się z uzyskaniem formalnych znamion statusu podatnika: uzyskaniem NIP, prawem do wystawiania faktur, itd.

Wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 213 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE serii L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) każdy podatnik zgłasza rozpoczęcie, zmianę i zakończenie działalności jako podatnika. Przepisy unijne wprowadzają zatem jedynie wymóg zgłoszenia przez podatnika rozpoczęcia działalności jako podatnika.

Jeżeli więc w momencie rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych, naliczania podatku należnego, wystawiania faktur, itp. Wnioskodawca był podatnikiem podatku od towarów i usług, był również "podatnikiem VAT czynnym", nie dopełnił jednak formalnego wymogu jakim jest zgłoszenie rejestracyjne, czyli nie zgłosił w terminie rozpoczęcia działalności jako podatnik. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego we wniosku, od dnia 2 stycznia 2012 r. Wnioskodawca zachowywał się jak podatnik podatku od towarów i usług, wypełniając nałożone przez przepisy obowiązki oraz chciał skorzystać z przysługujących uprawnień. W związku z tym, iż obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego jest wymogiem formalnym, nie kreującym statusu podatnika, zdaniem tut. Organu, jeśli podatnik nie złożył zgłoszenia rejestracyjnego w obowiązującym terminie, może złożyć takie zgłoszenie również w terminie późniejszym, informując jednocześnie urząd skarbowy o rezygnacji ze zwolnienia od podatku z dniem 2 stycznia 2012 r.

W przypadku opisanym we wniosku, zgłoszenie rejestracyjne zostało złożone przez Wnioskodawcę 27 lutego 2012 r. i Wnioskodawca został zarejestrowany przez urząd skarbowy jako "podatnik VAT czynny" z dniem 1 marca 2012 r., w związku z tym winna zostać przez Wnioskodawcę zgłoszona naczelnikowi urzędu skarbowego aktualizacja danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym w zakresie wskazania prawidłowej daty rezygnacji ze zwolnienia i wskazania terminu złożenia pierwszej deklaracji VAT-7.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podstawowa zasada dotycząca momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług została sformułowana w art. 19 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wydania towarów lub wykonania usługi).

Mając powyższe na uwadze, mimo formalnego braku rejestracji do podatku VAT, Wnioskodawca wystawiając faktury VAT w miesiącu styczniu i lutym 2012 r. zachowywał się jak zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, zatem obowiązek podatkowy powstał w miesiącu wystawienia przedmiotowych faktur i podatek należny z faktur sprzedaży z miesiąca stycznia i lutego 2012 r. powinien być rozliczony na zasadach ogólnych, tj. w miesiącu wystawienia tych faktur, a nie w miesiącu marcu 2012 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż w pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443-549/12-5/MR z dnia 3 września 2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.