ILPP2/443-541/12-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2012 r. (data wpływu 24 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską, produkcję wyrobów budowlanych, a także ma zarejestrowaną działalność hotelarską. W ramach działalności deweloperskiej Zainteresowany wybudował osiedle kilkunastu domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej. Ze względu na złą koniunkturę sprzedano jedynie kilka domów. Pozostałe budynki Spółka wynajmuje w celu krótkotrwałego zakwaterowania zgodnie z PKWIU 55 - Usługi związane z zakwaterowaniem. Budynki te zostały wybudowane zgodnie z pozwoleniem na budowę, jako budynki mieszkalne. Najemcą jest osoba fizyczna prowadząca działalność (firma pośrednicząca) w zakresie m.in. wynajmowania lokali mieszkalnych własnych i dzierżawionych na własny rachunek, wynajmująca dalej te budynki klientom końcowym na krótkotrwałe zakwaterowanie. Wnioskodawca oraz firma pośrednicząca podpisali umowę, w której określono cel wynajmu wyłącznie jako krótkotrwałe zakwaterowanie zgodnie z PKWIU 55. Inne przeznaczenie i wykorzystywanie lokali, zgodnie z umową, nie jest możliwe. Zainteresowany świadczy usługi towarzyszące jak: dostawa mediów, wymiana żarówek, sprzątanie, utrzymanie techniczne budynków i wyposażenia i inne. Opłata za media wliczona jest przez Spółkę w cenę noclegu. Również firma pośrednicząca będzie świadczyć usługi towarzyszące jak: wymiana pościeli, bieżące sprzątanie, ewentualna dostawa posiłków i inne, zależnie od potrzeb klientów. Oczywiście budynki są umeblowane i wyposażone w sprzęt RTV i AGD niezbędny do zamieszkania. Rozliczenie za najem odbywa się według stawek za dzień lub tydzień pobytu a dokonywane jest co najmniej raz w sezonie fakturą zbiorczą. Wnioskodawca wystawia faktury dla firmy pośredniczącej ze stawką VAT 8%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest zastosowanie przez Zainteresowanego 8% stawki podatku VAT od opisanej usługi krótkotrwałego zakwaterowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi stanowią krótkotrwałe zakwaterowanie zgodnie z grupowaniem PKWiU 55. Usługi te nie mogą stanowić usług zakwaterowania na cele mieszkaniowe zgodnie z grupowaniem PKWiU 68, objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36, gdyż m.in. świadczone są dodatkowo usługi towarzyszące zakwaterowaniu a rozliczenie następuje wg stawek dziennych lub tygodniowych. Ponadto opłata za pobyt zawiera w sobie opłatę za media. Takie cechy wykluczają przyjęcie klasyfikacji PKWiU 68, gdzie nie mogą występować usługi towarzyszące zakwaterowaniu a okres wynajmu i rozliczenia zwykle powinien wynosić miesiące czy lata.

Zgodnie natomiast z ustawą o podatku od towarów i usług art. 41 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 - załącznik 3 poz. 163, usługi najmu lokali sklasyfikowane według PKWiU w grupowaniu 55.2 "usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania" podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki obniżonej do wysokości 8%. Stawka ta ustalona jest przedmiotowo i ustawodawca nie uzależnił jej od tego czy najemcą jest osoba fizyczna czy firma czy też firma pośrednicząca. Istotą jest cel wynajmu a więc krótkotrwałe zakwaterowanie. Dodać należy, że usługa ta nie stanowi dla Spółki "czystego" najmu, gdyż świadczone są przez Spółkę usługi towarzyszące i stosowany jest dzienny lub tygodniowy sposób rozliczeń. Zainteresowany jest więc stale zaangażowany w usługę dodatkowymi czynnościami, a wynajem nie polega jedynie na przekazaniu budynków do użytkowania za określony czynsz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl. przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z sytuacją prawną Wnioskodawcy wiąże się art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wynajmującego, zaś świadczenie najemcy, polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej lokalu użytkowego skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wynajmującego.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem spełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawowa stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego. Zwolnienie od podatku może mieć charakter przedmiotowy, kiedy odnosi się do dostawy określonego towaru lub usługi oraz podmiotowy, kiedy dotyczy podatnika.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską, produkcję wyrobów budowlanych, a także ma zarejestrowaną działalność hotelarską. W ramach działalności deweloperskiej Zainteresowany wybudował osiedle kilkunastu domów jednorodzinnych w zabudowie szeregowej. Ze względu na złą koniunkturę sprzedano jedynie kilka domów. Pozostałe budynki Spółka wynajmuje w celu krótkotrwałego zakwaterowania zgodnie z PKWIU 55 - Usługi związane z zakwaterowaniem. Budynki te zostały wybudowane zgodnie z pozwoleniem na budowę, jako budynki mieszkalne. Najemcą jest osoba fizyczna prowadząca działalność (firma pośrednicząca) w zakresie m.in. wynajmowania lokali mieszkalnych własnych i dzierżawionych na własny rachunek, wynajmująca dalej te budynki klientom końcowym na krótkotrwałe zakwaterowanie. Wnioskodawca oraz firma pośrednicząca podpisali umowę, w której określono cel wynajmu wyłącznie jako krótkotrwałe zakwaterowanie zgodnie z PKWIU 55. Inne przeznaczenie i wykorzystywanie lokali, zgodnie z umową, nie jest możliwe. Zainteresowany świadczy usługi towarzyszące jak: dostawa mediów, wymiana żarówek, sprzątanie, utrzymanie techniczne budynków i wyposażenia i inne. Opłata za media wliczona jest przez Spółkę w cenę noclegu. Również firma pośrednicząca będzie świadczyć usługi towarzyszące jak: wymiana pościeli, bieżące sprzątanie, ewentualna dostawa posiłków i inne, zależnie od potrzeb klientów. Budynki są umeblowane i wyposażone w sprzęt RTV i AGD niezbędny do zamieszkania. Rozliczenie za najem odbywa się według stawek za dzień lub tydzień pobytu a dokonywane jest co najmniej raz w sezonie fakturą zbiorczą. Wnioskodawca wystawia faktury dla firmy pośredniczącej ze stawką VAT 8%.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że wynajem lokali na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą zajmującej się podnajmem, świadczącej usługi krótkoterminowego zakwaterowania oznaczonego symbolem PKWiU 55, nie będzie dokonywany na cele mieszkaniowe, gdyż ww. podmiot, nie ma potrzeb mieszkaniowych z uwagi na cel wykorzystywania przedmiotowych lokali mieszkalnych w prowadzonej działalności. W rezultacie, usługa wynajmu wskazanych lokali będzie spełniała przesłankę dotyczącą charakteru wynajętych lokali (lokali mieszkalnych), natomiast lokale te nie będą przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele krótkotrwałego zakwaterowania. W związku z powyższym Zainteresowany będzie świadczył na własny rachunek usługę wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, jednakże - co istotne z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku - na cele inne niż mieszkaniowe. W konsekwencji wynajem lokali mieszkalnych na cele działalności gospodarczej wyłączony będzie ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Ponadto wskazać trzeba, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmuje lokal, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez wynajmującego bezpośrednio na rzecz najemcy podnajmującego tenże lokal. Ma natomiast bezpośredni wpływ na sposób opodatkowania usługi świadczonej przez najemcę na rzecz konsumenta. W ocenie tut. Organu cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego.

Zasadniczą kwestią dla opodatkowania właściwą stawką podatku czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca lokale mieszkalne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania), cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

W przedmiotowej sprawie usługi wynajmu są zatem świadczone przez Zainteresowanego na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, która będzie świadczyła usługę wynajmu (podnajem) lokali mieszkalnych na cele krótkotrwałego zakwaterowania.

Zatem w takim przypadku, podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze najemcy nie korzysta z obniżonej stawki podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy (poz. 163 załącznika nr 3), a tym samym należy świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%.

Reasumując, usługa wynajmu lokalu mieszkalnego na cele prowadzenia działalności gospodarczej nie będzie korzystała z preferencyjnej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowe usługi nie będą bowiem stanowiły usług zakwaterowania, o których mowa w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy. Zatem, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku. Stan faktyczny w ww. zakresie został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-541/12-2/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.