ILPP2/443-520/11-3/BA - Określenie stawki podatku VAT dla usług pełnienia nadzoru inwestorskiego i inżyniera kontraktu na rzecz kontrahentów krajowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2011 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi pełnienia nadzoru inwestorskiego, jak również usługi inżyniera kontraktu (kontrakty długoterminowe) na rzecz kontrahentów krajowych. Zgodnie z umowami zawieranymi z kontrahentami uznaje się, że usługa jest wykonana dopiero w momencie zatwierdzenia przez kontrahenta prac wykonanych przez Spółkę oraz zapoznania się z raportem z tych prac. Wtedy też Spółka, w terminie 7 dni od momentu wykonania usługi, a więc po otrzymaniu zatwierdzenia raportu bądź protokołu zdawczo-odbiorczego przez kontrahenta, dokumentuje wyświadczenie usługi fakturą VAT. Umowy podpisane z kontrahentami mają zapis, że odbiór prac, w zależności od umowy będzie miesięczny, kwartalny bądź półroczny. Płatność następuje po zatwierdzeniu przez odbiorcę raportu, po tym jak usługa zostanie wykonana i zostanie wystawiona faktura VAT.

Spółka po odpowiednio zakończonym okresie prac sporządza raport podsumowujący wykonaną usługę. Zgodnie z umową zamawiający ma 30 dni na zatwierdzenie raportu. Na przełomie roku zdarzyły się sytuacje, w których prace nad danym projektem zostały ukończone pod koniec roku 2010, natomiast zatwierdzenie raportu z projektu ma miejsce w 2011 r., co zgodnie z zawartymi umowami decyduje o uznaniu usługi za wykonaną. W związku ze zmianą od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, w tym również wprowadzenie uregulowań związanych z czynnościami, w odniesieniu do których zmianie ulega stawka podatku. Spółka przyjęła, że dla przedmiotowych usług stosuje stawkę VAT właściwą dla okresu, w którym usługa została wykonana, a więc w stosunku do całej usługi stawkę VAT 23%, jednocześnie wskazując jako datę sprzedaży dzień zatwierdzenia przez odbiorcę raportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo uznając, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zatwierdzenia przez kontrahenta raportu z prac dotyczących usług pełnienia nadzoru inwestorskiego, usług inżyniera kontraktu oraz w odniesieniu do czynności wykonywanych na przełomie 2010 i 2011 r. stosuje stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy usługę uznaje się za wykonaną w momencie zatwierdzenia przez odbiorcę raportu, co następuje w roku 2011, usługę należy opodatkować według stawki podatku VAT 23% (obowiązującej w 2011 r.). W celu ustalenia prawidłowej stawki VAT należy prawidłowo rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu świadczonych usług, co sprowadza się do ustalenia momentu wykonania usługi oraz wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż usługi. Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Natomiast, jeżeli wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Natomiast na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 41 ust. 14a ww. ustawy w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Zgodnie z art. 106 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy dojść do wniosku, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury VAT dokumentującej sprzedaż usługi, nie później niż w 7 dniu licząc od wykonania usługi. Fakturę VAT wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (§ 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337). Zgodnie z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Spółka uważa, że prawidłowo uznaje za moment wykonania usługi dzień zatwierdzenia przez kontrahenta raportu (zgodnie z umową zawartą z kontrahentem), który następuje w roku 2011. Dlatego też, Spółka stosuje stawkę VAT 23%. Nie ma znaczenia faktyczne prowadzenie prac nad realizacją owej usługi, które miało miejsce przed dniem zmiany stawki, lecz moment wyświadczenia usługi, który następuje dopiero w momencie zatwierdzenia prac przez kontrahenta, a więc po dniu zmiany stawki. Gdyby zatwierdzenie raportu nastąpiło przed dniem zmiany stawki, zatem usługa byłaby wyświadczona przed dniem zmiany stawki, natomiast faktura VAT zostałaby wystawiona po zmianie stawki mielibyśmy do czynienia z sytuacją opisaną w art. 41 ust. 14a ustawy, gdyż obowiązek podatkowy powstałby z chwilą wystawienia faktury VAT - po dniu zmiany stawki. W takiej sytuacji zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy należałoby zastosować stawkę VAT 22%. Jednakże w opisanej sytuacji, art. 41 ust. 14a ustawy, z uwagi na fakt, iż mowa w nim o czynności wykonanej przed dniem zmiany stawki, nie będzie miał zastosowania. Nie będą miały też zastosowania przepisy art. 41 ust. 14b-14f ustawy odnoszące się do okresów rozliczeniowych lub płatności bądź zaliczek w przypadku świadczenia usług. Zatem, nawet w sytuacji, gdy większość prac projektowych była prowadzona w roku 2010, lecz usługa została zgodnie z umową wykonana w momencie zatwierdzenia przez kontrahenta wyników prac oraz raportu - w 2011 r., całą usługę należy opodatkować według obowiązującej w roku 2011 stawki VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 5a obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o którym mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ww. ustawy).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawa z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej, obowiązująca od dnia 1 stycznia 2011 r. wprowadziła przepisy przejściowe. Na podstawie dodanego do art. 41 ustawy ust. 14a w związku z tą zmianą ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż powyższy przepis ust. 14a odnosi się do czynności dokonanej (a więc zakończonej) do dnia 31 grudnia 2010 r., dla której obowiązek podatkowy powstał w dniu 1 stycznia 2011 r. bądź po tym dniu, zatem nie dotyczy czynności nadal trwających.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Spółka świadczy usługi pełnienia nadzoru inwestorskiego, jak również usługi inżyniera kontraktu (kontrakty długoterminowe) na rzecz kontrahentów krajowych. Zgodnie z umowami zawieranymi z kontrahentami uznaje się, że usługa jest wykonana dopiero w momencie zatwierdzenia przez kontrahenta prac wykonanych przez Spółkę oraz zapoznania się z raportem z tych prac. Wtedy też Spółka, w terminie 7 dni od momentu wykonania usługi, a więc po otrzymaniu zatwierdzenia raportu bądź protokołu zdawczo-odbiorczego przez kontrahenta, dokumentuje wykonanie usługi fakturą VAT. Na przełomie roku zdarzyły się sytuacje, w których prace nad danym projektem zostały ukończone pod koniec roku 2010, natomiast zatwierdzenie raportu z projektu ma miejsce w 2011 r..

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż skoro zatwierdzenie przez kontrahenta prac wykonanych przez Spółkę oraz zapoznanie się z raportem z tych prac, a w konsekwencji ich wykonanie nastąpi w 2011 r., to usługi nadzoru inwestorskiego, jak również usługi inżyniera kontraktu, będące przedmiotem zapytania będą opodatkowane według stawki 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 41 ust. 1 pkt 14a ustawy, bowiem świadczone usługi nie zostaną wykonane przed dniem zmiany stawki podatku, czyli przed dniem 1 stycznia 2011 r., skoro - jak wskazano we wniosku - usługa jest wykonana dopiero w momencie zatwierdzenia przez kontrahenta prac wykonanych oraz zapoznania się z raportem z tych prac i dopiero po zatwierdzeniu raportu bądź protokołu zdawczo-odbiorczego przez kontrahenta jest wystawiana faktura.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż w kwestii stanu faktycznego dotyczącego określenia stawki podatku dla świadczonych usług wydano odrębne rozstrzygniecie z dnia 7 czerwca 2011 r. nr ILPP2/443-520/11-2/BA.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.