ILPP2/443-503/14-2/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 2 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 2 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - (dalej: Spółka) jest spółką komunalną gminy X (dalej: Gmina), w której Gmina posiada 100% udziałów. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi eksploatacja wodociągów, sieci wodociągowej i zaopatrzenie ludności w wodę pitną oraz eksploatacja urządzeń kanalizacyjnych, sieci kanalizacyjnych i oczyszczanie ścieków. W szczególności, Spółka świadczy odpłatnie usługi w zakresie dostarczania wody i oczyszczania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Usługi te są traktowane przez Spółkę jako czynności opodatkowane podatkiem VAT. Spółka wystawia faktury VAT z tego tytułu oraz wykazuje podatek VAT należny w rejestrach i deklaracjach VAT.

W 2012 r. Gmina zakończyła realizację inwestycji pn. "Uporządkowanie gospodarki wodno-ściekowej..." (dalej: Inwestycja).

Z momentem zakończenia realizacji Inwestycji, Gmina przekazała do nieodpłatnego używania powstałe w ramach opisanej Inwestycji elementy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: Infrastruktura) na rzecz Spółki. Przy użyciu przekazanej przez Gminę Infrastruktury, Spółka świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy, na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami.

W 2014 r. Gmina rozpoczęła proces reorganizacji działalności wodno-kanalizacyjnej, mający na celu uporządkowanie poszczególnych działań wykonywanych w ramach realizacji zadań własnych Gminy.

W ramach tego procesu, Gmina planuje wniesienie elementów Infrastruktury - w formie wkładów niepieniężnych (aportów) - do Spółki. Rozliczenie transakcji wniesienia aportów planuje się dokonać w taki sposób, że wynagrodzenie otrzymane przez Gminę składać się będzie w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków, tj. objęcia udziałów w Spółce, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy z tytułu wniesienia aportu (wartość VAT będzie uiszczona Gminie przez Spółkę w formie pieniężnej). W taki sposób planowana transakcja zostanie udokumentowana wystawioną przez Gminę fakturą VAT, tj. na fakturze tej ujęta zostanie wartość netto (równa wartości obejmowanych udziałów) oraz podatek należny.

Przed dokonaniem aportu, Gmina planuje udostępnić Infrastrukturę na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy lub też na podstawie innych odpłatnych umów (np. umowy udostępnienia sieci do przesyłu wody i ścieków). Umowy te zostaną zawarte w 2014 r.

Zgodnie z założeniami Spółki i Gminy, wniesienie Inwestycji (elementów Infrastruktury) w formie wkładów niepieniężnych do Spółki miałoby - co do zasady - nastąpić w 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących planowane aporty Infrastruktury do Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących planowane aporty Infrastruktury do Spółki.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT). Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl powyższej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, to znaczy:

W opinii Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku zostaną spełnione wszystkie powyższe warunki, a mianowicie:

Poniżej Wnioskodawca przedstawił uzasadnienie zajętego stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Za działalność gospodarczą - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na fakt, że Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym opodatkowaną podatkiem VAT działalność gospodarczą w zakresie dostawy wody i oczyszczania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy, a przedmiot aportu będzie wykorzystywany do prowadzenia tej działalności, nie ulega wątpliwości, iż pierwszy z wymienionych warunków zostanie w analizowanym przypadku spełniony.

Ad. 2

Przesłanką warunkującą możliwość skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 21 kwietnia 2009 r. sygn. I FSK 238/09) oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. orzeczenia w sprawach C-408/98 Abbey National, C-16/00 Cibo Participations, C-435/05 Inyestrand) wskazuje się, iż związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi może mieć charakter bezpośredni (wtedy, gdy dany zakup jest związany z konkretną czynnością opodatkowaną) lub pośredni (gdy dokonane zakupy nie mają bezpośredniego związku z konkretną czynnością opodatkowaną jednak wchodzą w skład ogólnych kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa oraz stanowią część elementów kosztowych transakcji sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT).

W przypadku będącym przedmiotem wniosku, bez wątpienia nabycie przedmiotu aportu będzie pozostawać w związku z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Przedmiotem działalności Spółki jest bowiem odpłatne świadczenie usług w zakresie dostawy wody i oczyszczania ścieków, a przedmiot aportu będzie służyć do świadczenia tych usług.

Należy zatem stwierdzić, że druga z wymienionych przesłanek zostanie spełniona.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku zostanie spełniony również trzeci warunek, tj. nie znajdzie zastosowania żadna z przesłanek negatywnych, wymienionych w treści przepisów ustawy o VAT, wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W szczególności w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Przedmiotowa dostawa towarów (tekst jedn.: aport Infrastruktury do Spółki) będzie bowiem podlegała opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju (kwestia ta jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej złożonego przez Gminę).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania żadna z przesłanek negatywnych, wymienionych w treści przepisów ustawy o VAT, wyłączająca prawo do odliczenia podatku naliczonego. Dlatego też należy uznać, iż trzecia z wymienionych wcześniej przesłanek warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego zostanie spełniona

Ponieważ w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wymienione w ustawie o VAT warunki do odliczenia podatku naliczonego, należy uznać, iż Wnioskodawcy, będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej planowany aport Infrastruktury do Spółki.

Należy także zauważyć, iż stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego na czynności wniesienia aportu znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 1 sierpnia 2012 r. (sygn. ILPP2/443-530/12-2/AKr) stwierdził, że: "Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w myśl art. 86 ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Gminy faktur za dzierżawę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz z faktur dokumentujących aport przedmiotowej infrastruktury, jednakże pod warunkiem niezaistnienia czynników wynikających z art. 88 ustawy";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 26 lipca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-441/12-2/AKr) stwierdził, że: "Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących aport składników majątkowych jako czynność opodatkowaną, przy niezaistnieniu czynników wynikających z art. 88 ustawy. Prawo to Wnioskodawca będzie mógł zrealizować w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma od Gminy faktury VAT dokumentujące dokonanie aportów lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych";

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 31 sierpnia 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-510/12-6/AK) stwierdził, że: "Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów, usług, przedmiotową kanalizację sanitarną będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej nabycie przedmiotowej budowli, wystawionej przez wnoszącą aport Gminę. Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej dostawę przedmiotowej budowli dokonanej w formie aportu zgodnie z ww. zasadami oraz w terminach przewidzianych prawem, wynikających z przepisów art. 86 ust. 10, 11 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawca w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienie przesłanek negatywnych określonych w art. 88, a w sprawie będącej przedmiotem wniosku w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest Spółką komunalną Gminy, w której Gmina posiada 100% udziałów. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi eksploatacja wodociągów, sieci wodociągowej i zaopatrzenie ludności w wodę pitną oraz eksploatacja urządzeń kanalizacyjnych, sieci kanalizacyjnych i oczyszczanie ścieków. W szczególności, Spółka świadczy odpłatnie usługi w zakresie dostarczania wody i oczyszczania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Usługi te są traktowane przez Spółkę jako czynności opodatkowane podatkiem VAT. Spółka wystawia faktury VAT z tego tytułu oraz wykazuje podatek VAT należny w rejestrach i deklaracjach VAT.

W 2012 r. Gmina zakończyła realizację Inwestycji pn. "Uporządkowanie gospodarki wodno-ściekowej...".

Z momentem zakończenia realizacji Inwestycji, Gmina przekazała do nieodpłatnego używania powstałe w ramach opisanej Inwestycji elementy Infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki. Przy użyciu przekazanej przez Gminę Infrastruktury, Spółka świadczy usługi w zakresie dostawy wody i odbioru ścieków od mieszkańców Gminy, na podstawie pisemnych umów zawartych z odbiorcami.

W 2014 r. Gmina rozpoczęła proces reorganizacji działalności wodno-kanalizacyjnej, mający na celu uporządkowanie poszczególnych działań wykonywanych w ramach realizacji zadań własnych Gminy. W ramach tego procesu, Gmina planuje wniesienie elementów Infrastruktury - w formie wkładów niepieniężnych (aportów) - do Spółki. Rozliczenie transakcji wniesienia aportów planuje się dokonać w taki sposób, że wynagrodzenie otrzymane przez Gminę składać się będzie w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków, tj. objęcia udziałów w Spółce, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy z tytułu wniesienia aportu (wartość VAT będzie uiszczona Gminie przez Spółkę w formie pieniężnej). W taki sposób planowana transakcja zostanie udokumentowana wystawioną przez Gminę fakturą VAT, tj. na fakturze tej ujęta zostanie wartość netto (równa wartości obejmowanych udziałów) oraz podatek należny.

Przed dokonaniem aportu, Gmina planuje udostępnić Infrastrukturę na rzecz Spółki na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy lub też na podstawie innych odpłatnych umów (np. umowy udostępnienia sieci do przesyłu wody i ścieków). Umowy te zostaną zawarte w 2014 r.

Zgodnie z założeniami Spółki i Gminy, wniesienie Inwestycji (elementów Infrastruktury) w formie wkładów niepieniężnych do Spółki miałoby - co do zasady - nastąpić w 2014 r.

Odnosząc zatem przytoczone wyżej przepisy do przedmiotowej sytuacji stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. istnienie związku pomiędzy nabytą infrastrukturą a wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem jednak odliczenia jest brak wystąpienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania czynności wniesienia aportu, która to kwestia dotyczy ponadto zobowiązania podatkowego wnoszącego aport (Gminy), a nie Wnioskodawcy i która to kwestia jest przedmiotem odrębnego wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.