ILPP2/443-489/09-4/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu 15 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 czerwca 2009 r. (data wpływu 23 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntów. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 czerwca 2009 r. (data wpływu 23 czerwca 2009 r.) o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył w latach 1997-1999 nieruchomości rolne. Następnie w wyniku decyzji wójta Gminy, na podstawie m.in. przepisów art. 94 ust. 1, art. 96 ust. 1 i 4, art. 97 ust. 1, art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziału nieruchomości (Dz. U. Nr 268, poz. 2663), nieruchomości te zostały podzielone na mniejsze działki. Nieruchomości te są nieruchomościami niezabudowanymi. W ewidencji gruntów i budynków nieruchomość oznaczona jest jako użytek rolny. W Gminie nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomości te nie są wykorzystywane w prowadzeniu działalności gospodarczej (Zainteresowany nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej, jest wspólnikiem w spółkach komandytowych, komandytowo-akcyjnych oraz spółkach z o.o.). Wnioskodawca w chwili obecnej planuje sprzedaż tych działek. Ich nabywcami mają być osoby fizyczne.

Wnioskodawca zaznacza, że stan faktyczny opisany powyżej był już przedmiotem wniosku o interpretację, w wyniku którego została udzielona interpretacja indywidualna z dnia XX stycznia 2009 r., nr XX. Stan faktyczny w poprzednim wniosku został jednak przedstawiony częściowo błędnie, w związku z tym niezbędne jest wystąpienie z nowym wnioskiem.

W dniu 23 czerwca 2009 r. wpłynęła odpowiedź na wezwanie tut. Organu, w której Zainteresowany wyjaśnia, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych działek będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek, które powstały w wyniku podzielenia nieruchomości rolnych, nabytych w latach 1997-1999, będzie dostawą towarów zwolnioną od VAT. Spełnia bowiem przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z treści tego przepisu wynika zatem, że zwolnieniu podlega dostawa nieruchomości, które spełniają łącznie następujące warunki:

Opisane nieruchomości są nieruchomościami niezabudowanymi. Spełniona zatem jest przesłanka nr 1 zwolnienia.

Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że są użytkami rolnymi. Obecnym przeznaczeniem tych nieruchomości jest zatem ich wykorzystanie na cele rolnicze. W Gminie, na terenie której są położone przedmiotowe nieruchomości, nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, co - biorąc pod uwagę dotychczasowe przeznaczenie gruntu - oznacza, że nie zmieniło się ono i nie ma planu zmiany jego przeznaczenia.

Nabywcami nieruchomości mają być osoby fizyczne. Transakcja zbycia tych nieruchomości nie jest zatem związana ze zmianą ich przeznaczenia.

Ani z dokumentów urzędowych, ani z okoliczności planowanej transakcji nie wynika, aby przedmiotowe nieruchomości miały być nieruchomościami budowlanymi lub nieruchomościami przeznaczonymi pod zabudowę. W związku z tym spełniona zostanie również przesłanka nr 2 zwolnienia.

Oznaczenie w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nie może mieć wpływu na ocenę przeznaczenia przedmiotowych gruntów niezabudowanych z punktu widzenia zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Wynika to wyraźnie z treści art. 9 ust. 5 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, który stanowi, że "studium nie jest aktem prawa miejscowego". Studium nie przesądza zatem charakteru gruntu, gdyż taki wynika tylko z planu. Jedynie plan zagospodarowania przestrzennego jest aktem normatywnym i tylko oznaczenie w planie miałoby charakter przesądzający dla określenia charakteru gruntu.

Brak związku pomiędzy oznaczeniem gruntu w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, a zastosowaniem zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Ol 486/08 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie podniósł m.in., że "gdy dla danego terenu nie jest uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie można na podstawie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy określać, czy przedmiotowy teren jest terenem budowlanym lub przeznaczonym pod zabudowę. W takim przypadku posłużyć należy się zapisami w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 140, poz. 2027 z późn. zm.), dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych". W konsekwencji Sąd uznał, że "w aspekcie przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwolnienia od opodatkowania tym podatkiem dostawy terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, ocena, czy dostawa określonego terenu korzysta ze zwolnienia od tego podatku, powinna być dokonywana na podstawie zapisów w ewidencji gruntów i budynków, w przypadku gdy nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu".

Skoro zatem w przedstawionym stanie faktycznym, z zapisu w ewidencji gruntów i budynków wynika, że grunt którego dotyczy wniosek o udzielenie interpretacji, jest użytkiem rolnym, to - w sytuacji braku planu miejscowego oraz warunków zabudowy - zapis ten przesądza, że grunt ten nie jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę. Biorąc zatem pod uwagę, że nie jest to grunt zabudowany i nieprzeznaczony pod zabudowę, należy przyjąć, że jego dostawa korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nabył w latach 1997-1999 nieruchomości rolne. Następnie w wyniku decyzji wójta Gminy nieruchomości te zostały podzielone na mniejsze działki. Nieruchomości te są nieruchomościami niezabudowanymi, które w ewidencji gruntów i budynków oznaczone są jako użytek rolny. W Gminie nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe grunty, oznaczone są jako "tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością wbudowania usług nieuciążliwych". Dla przedmiotowego gruntu nie zostały ustalone warunki zabudowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dostawa tych działek korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

O tym czy dostawa przedmiotowych działek będzie podlegać opodatkowaniu czy też będzie korzystała ze zwolnienia decydować będzie przeznaczenie ww. działek.

Zatem, aby stwierdzić czy dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową czy też będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, konieczne jest ustalenie czy dana nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę czy też nie.

Jak już zauważono wyżej, zwolnieniu podlegają jedynie tereny niezabudowane nie będące terenami budowlanymi oraz nieprzeznaczone pod zabudowę.

Należy zauważyć, iż ustawodawca w ustawie o podatku VAT nie wskazał na postawie jakich kryteriów powinno się daną nieruchomość gruntową uznać jako przeznaczoną pod zabudowę czy też nie. W związku z tym, ustawodawca dopuszcza w tej materii możliwość korzystania z wszelkich aktów prawnych czy też aktów administracyjnych regulujących te kwestie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o planowaniu - kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

W związku z powyższym, podmiotem właściwym do określenia przeznaczenia danego gruntu, jako budowlanego lub też nie, jest gmina. Zatem źródłem wywodzenia czy dana nieruchomość gruntowa jest przeznaczona pod zabudowę czy też nie, są wszelkie akty prawne lub administracyjne wydane przez właściwą jednostkę samorządową.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu stanowi, iż w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

Z wniosku wynika, że dla przedmiotowej nieruchomości nie został wydany żaden z ww. aktów.

W tej sytuacji należy odwołać się do studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. W myśl art. 9 ust. 1 powołanej ustawy o planowaniu, w celu określenia polityki przestrzennej gminy, w tym lokalnych zasad zagospodarowania przestrzennego, rada gminy podejmuje uchwałę o przystąpieniu do sporządzania studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, zwanego dalej "studium".

Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza studium zawierające część tekstową i graficzną, uwzględniając zasady określone w koncepcji przestrzennego zagospodarowania kraju, ustalenia strategii rozwoju i planu zagospodarowania przestrzennego województwa oraz strategii rozwoju gminy, o ile gmina dysponuje takim opracowaniem (art. 9 ust. 2 ustawy o planowaniu). Studium sporządza się dla obszaru w granicach administracyjnych gminy (art. 9 ust. 3 ustawy o planowaniu). Ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych (art. 9 ust. 4 ustawy o planowaniu). Studium nie jest aktem prawa miejscowego (art. 9 ust. 5 ustawy o planowaniu).

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o planowaniu, plan miejscowy uchwala rada gminy, po stwierdzeniu jego zgodności z ustaleniami studium, rozstrzygając jednocześnie o sposobie rozpatrzenia uwag do projektu planu oraz sposobie realizacji, zapisanych w planie, inwestycji z zakresu infrastruktury technicznej, które należą do zadań własnych gminy, oraz zasadach ich finansowania, zgodnie z przepisami o finansach publicznych. Część tekstowa planu stanowi treść uchwały, część graficzna oraz wymagane rozstrzygnięcia stanowią załączniki do uchwały.

Z powyższych unormowań wynika, iż studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy jako plan-program, winno być wyrazem perspektywicznej polityki przestrzennej, odnoszącym się do całego obszaru gminy. Można by uznać studium za swego rodzaju aksjologiczną podstawę wszelkich działań podejmowanych na terenie gminy w zakresie planowania i zagospodarowania przestrzennego.

Według cytowanego art. 9 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, z treści studium powinny wynikać lokalne zasady zagospodarowania przestrzennego. Skonkretyzowane działania w zakresie zmiany przeznaczenia terenu, położonego na obszarze gminy, przewidziane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz w decyzjach o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, powinny być formułowane i realizowane zgodnie z tymi zasadami.

Z treści studium, jego charakteru i funkcji, a zwłaszcza z całokształtu unormowań ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy wnosić, iż jest ono aktem obligatoryjnym.

Przepisy zawarte w art. 9 ust. 3-5 odnoszą się do charakteru studium gminnego. Wynika z nich, iż jest ono zbiorem dyrektyw określających przyszłe zamierzenia w zakresie ładu przestrzennego na terenie całej gminy. Odmiennie więc od miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego teren, jaki ma być objęty postanowieniami studium, jest jednoznacznie określony i zawsze powinien obejmować cały obszar gminy. Nie wyklucza to możliwości podejmowania uchwał w sprawie zmiany gminnego studium w zakresie ściśle określonego fragmentu obszaru gminy, przy czym zmiany studium dotyczące pewnych fragmentów gminy powinny współgrać z pozostającymi w mocy ustaleniami.

Urządzenia prawne planowania i zagospodarowania przestrzennego przewidziane w powołanej ustawie o planowaniu, składają się na swego rodzaju system. Stąd też naturalną koleją rzeczy studium jako akt o wyższym stopniu ogólności od pozostałych urządzeń planistycznych wykorzystywanych na szczeblu gminnym (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) wyznacza przedmiotowe granice, w jakich ma następować wiążące, zarówno władzę, jak i obywateli, ustalenie przeznaczenia poszczególnych terenów oraz sposobów zagospodarowania i zabudowy.

Mając powyższe na uwadze bez znaczenia pozostaje fakt, iż studium jest jedynie aktem wewnętrznym. Istotny jest fakt, że studium określa przeznaczenie danej nieruchomości jako przeznaczonej pod zabudowę czy też nie, a ponadto ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych.

Powyższa analiza przepisów wskazuje, iż o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego ani decyzja o warunkach zabudowy, jak ma to miejsce w przypadku przedstawionym przez Wnioskodawcę, należy posłużyć się inną istniejąca na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy o planowaniu przestrzennym.

Należy również zauważyć, że o ile przeznaczenie terenu określa plan zagospodarowania przestrzennego, decyzja o ustaleniu warunków zabudowy oraz studium zagospodarowania, o tyle ewidencja gruntów i budynków jest jedynie urzędowym zbiorem informacji faktycznych. Wynikające z niej zapisy są odzwierciedleniem stanu faktycznego i prawnego na dzień dokonania wpisu.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 z późn. zm.), ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla określenia przeznaczenia danego terenu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Zatem, dostawa przedmiotowych gruntów, które zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, oznaczone są jako tereny zabudowy mieszkaniowej z możliwością wbudowania usług nieuciążliwych, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Tym samym sprzedaż tych gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22% - zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Tut. Organ pragnie wskazać, że organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru powszechnie obowiązującego prawa. Wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.