ILPP2/443-476/14-4/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 4 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rejestracji podatników podatku VAT w związku z przekazaniem majątku wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rejestracji podatników podatku VAT w związku z przekazaniem majątku wchodzącego w skład gospodarstwa rolnego. Wniosek uzupełniono pismem z 4 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz sformułowanego pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzi gospodarstwo rolne. W dniu 13 grudnia 2010 r. mąż dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług i jest podatnikiem VAT. Prowadząc wspólnie gospodarstwo rolne, w okresie od grudnia 2010 r. do kwietnia 2014 r., Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupili dwa ciągniki, od zakupu których przysługiwał im odpis podatku naliczonego VAT. Mąż planuje przejście na emeryturę w KRUS. W związku z tym, Wnioskodawczyni chce zostać podatnikiem podatku VAT, z jednoczesnym zastrzeżeniem, że przejmuje wszystkie zobowiązania i obowiązki podatkowe. Wnioskodawczyni chciałaby dokonać transakcji kupna-sprzedaży środków trwałych od męża w ten sposób, że mąż wystawia fakturę sprzedaży jako sprzedawca i sprzedaje Wnioskodawczyni zakupione w okresie od grudnia 2010 r. do kwietnia 2014 r. środki trwałe i rozlicza podatek należny od transakcji, po czym zgłasza zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie podatku VAT. Natomiast Wnioskodawczyni, jako nabywca, odlicza podatek naliczony od transakcji i kontynuuje prowadzenie wspólnej działalności rolnej oraz jako podatnik podatku VAT. Przejęte przez Wnioskodawczynię od męża składniki majątku nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 112). Majątek będący przedmiotem przejęcia nie spełnia wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Wnioskodawczyni przejmie od małżonka gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55 (3) ustawy - Kodeks cywilny, przejęcie będzie miało charakter nieodpłatny. Wnioskodawczyni zamierza dalej kontynuować działalność rolną w oparciu o otrzymane gospodarstwo rolne w tym samym zakresie, wykorzystując te same środki trwałe, składniki inwentarza i inne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przez jeden dzień Wnioskodawczyni wraz mężem mogą jako małżonkowie prowadzący wspólnie gospodarstwo rolne być jednocześnie zarejestrowani jako podatnicy podatku VAT i dokonać sprzedaży między sobą środków trwałych zakupionych w okresie od grudnia 2010 r. do kwietnia 2014 r., które nadal będą wykorzystywane w tym samym gospodarstwie rolnym, poprzez dokonanie transakcji kupna-sprzedaży środków trwałych zakupionych przez męża w okresie od grudnia 2010 r. do kwietnia 2014 r. w ten sposób, że mąż - jako sprzedawca - wystawia fakturę i rozlicza podatek VAT należny, a Wnioskodawczyni - jako nabywca - otrzymuje fakturę i rozlicza podatek VAT naliczony, po czym Wnioskodawczyni kontynuuje działalność rolną i jest płatnikiem podatku VAT, natomiast mąż dokonuje zgłoszenia o zaprzestaniu prowadzenia działalności w zakresie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, art. 96 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług mówi, że zgłoszenie rejestracyjne do podatku VAT może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne. Jednakże Wnioskodawczyni uważa, że przeniesienie zobowiązań podatkowych z jednego podatnika na drugiego, będącego kontynuatorem wspólnej działalności rolnej, wymaga równoległego zarejestrowania przez jeden dzień. Jest to niezbędne dla dokonania transakcji sprzedaży środków trwałych nabytych w okresie zarejestrowania przez pierwszego podatnika (męża) dla drugiego podatnika (Wnioskodawczyni), który będzie kontynuować tę samą działalność, w ramach tego samego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni uważa, że druga rejestracja (Wnioskodawczyni) jest niezbędna do cesji zobowiązań podatkowych i innych w ramach kontynuacji tej samej działalności rolnej małżonków. Ponadto, sam fakt zarejestrowania przez jeden dzień obojga małżonków jako podatników VAT, nie przesądza o wspólnym prowadzeniu przez nich działalności jako podatników VAT, a ma na celu umożliwienie dokonania transakcji kupna-sprzedaży od męża do Wnioskodawczyni środków trwałych, które nadal będą wykorzystywane w tym samym gospodarstwie rolnym i umożliwienia dokonania rozliczenia tej transakcji w podatku VAT. Jest to jednorazowa transakcja, po dokonaniu której Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku VAT, a mąż dokona wyrejestrowania z podatku VAT. Tym samym, jeden z małżonków prowadzących wspólne gospodarstwo rolne będzie czynnym podatnikiem podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy - w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy - przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Według art. 2 pkt 16 ustawy - przez gospodarstwo rolne rozumie się gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Na mocy art. 96 ust. 1 ustawy - podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy - w przypadku osób fizycznych, o których mowa w art. 15 ust. 4 i 5, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na które będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług i które będą wystawiały faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

W myśl art. 96 ust. 6 ustawy, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.). Zdanie drugie nie ma zastosowania w przypadku, gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę właściwości organu podatkowego (art. 96 ust. 12 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem prowadzi gospodarstwo rolne. W dniu 13 grudnia 2010 r. mąż dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług i jest podatnikiem VAT. Prowadząc wspólnie gospodarstwo rolne, w okresie od grudnia 2010 r. do kwietnia 2014 r., Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupili dwa ciągniki, od zakupu których przysługiwał im odpis podatku naliczonego VAT. Mąż planuje przejście na emeryturę w KRUS. W związku z tym, Wnioskodawczyni chce zostać podatnikiem podatku VAT, z jednoczesnym zastrzeżeniem, że przejmuje wszystkie zobowiązania i obowiązki podatkowe. Przejęte przez Wnioskodawczynię od męża składniki majątku nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 112). Majątek będący przedmiotem przejęcia nie spełnia wymogów wskazanych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku i usług. Wnioskodawczyni przejmie od małżonka gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny. Przejęcie będzie miało charakter nieodpłatny. Wnioskodawczyni zamierza dalej kontynuować działalność rolną w oparciu o otrzymane gospodarstwo rolne w tym samym zakresie, wykorzystując te same środki trwałe, składniki inwentarza i inne.

Jak wynika z opisu sprawy, małżonek Wnioskodawczyni jako współwłaściciel gospodarstwa rolnego 13 grudnia 2010 r. złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług. Zgodnie z cyt. art. 15 ust. 4 ustawy, tylko jedna osoba fizyczna, która spośród osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne dokona zgłoszenia rejestracyjnego, posiada status podmiotu uważanego za podatnika (w analizowanej sprawie podatnikiem takim jest małżonek Wnioskodawczyni, który ma zamiar przekazać gospodarstwo rolne Wnioskodawczyni).

Przepis ten w sposób szczególny i specyficzny dla osób prowadzących wspólne gospodarstwo rolne formułuje status podatnika podatku od towarów i usług. Dopuszcza się zatem, mając na uwadze fakt, że w świetle prawa cywilnego gospodarstwo może być własnością wspólną np. kilku osób, że podatnikiem VAT może zostać jedna osoba. Dodać należy, że ani ww. przepis, ani inne regulacje zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług nie wykluczają możliwości dokonania zmiany osoby uważanej za podatnika (na inną osobę która prowadzi wspólne gospodarstwo rolne).

Podkreślić należy, że przez cały ten czas, kiedy jako podatnik wskazana jest jedna osoba spośród współwłaścicieli, mamy do czynienia z jednym gospodarstwem rolnym, które dla potrzeb podatku od towarów i usług należy uznać za przedsiębiorstwo wykonujące działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w innych aktach prawnych.

I tak, pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (...).

Wprawdzie w przepisach Kodeksu cywilnego gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa (art. 55³ Kodeksu cywilnego), jako grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego - to jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa.

Należy jednak zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług (w art. 15 ust. 2) w zakresie działalności gospodarczej zawiera własną definicję, zgodnie z którą działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników.

Z uwagi na powyższe uregulowania prawne oraz wobec faktu, że działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, można przyjąć, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług) - w szczególności w warunkach, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy - stanowi podobną jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza (o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy).

Wobec powyższego oraz uwzględniając fakt, że pomimo prowadzenia tego gospodarstwa przez kilku współwłaścicieli (małżonków) podatnikiem może być jedna osoba, przekazanie gospodarstwa Wnioskodawczyni w sytuacji, gdy osobą przekazującą - jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego - jest osoba uważana za podatnika i w wyniku tego przekazania dojdzie do zmiany osoby uważanej za podatnika należy traktować jako przekazanie przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że czynność, w efekcie której dojdzie do zmiany osoby uważanej za podatnika, będącej - jak wskazano powyżej - przekazaniem gospodarstwa rolnego przez małżonka na rzecz Wnioskodawczyni, będącej współwłaścicielem tego gospodarstwa - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w związku z przekazaniem gospodarstwa rolnego na rzecz Wnioskodawczyni, małżonkowie nie dokonują sprzedaży między sobą środków trwałych w sposób zaprezentowany w sformułowanym pytaniu i nie rozliczają podatku VAT z tego tytułu, ponieważ przekazanie gospodarstwa rolnego nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

W kwestii rejestracji dla celów podatku od towarów i usług wskazać należy, że Wnioskodawczyni - jako "nowy reprezentant" wspólnego gospodarstwa rolnego - musi złożyć zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) celem zarejestrowania jako podatnik VAT czynny. W myśl natomiast cytowanego wyżej unormowania art. 96 ust. 6 ustawy, obecny reprezentant gospodarstwa rolnego, tj. małżonek - zobowiązany jest do złożenia zgłoszenia o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z). Zmiany tej nie można dokonać poprzez złożenie zgłoszenia aktualizacyjnego VAT-R w trybie art. 96 ust. 12 ustawy, gdyż przepis ten dotyczy obowiązku zgłoszenia do naczelnika urzędu skarbowego zmiany danych zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym.

Reasumując stwierdzić należy, że brak jest przeszkód do zmiany osoby reprezentującej wspólne gospodarstwo rolne małżonków dla potrzeb podatku VAT, o ile oczywiście nowy "reprezentant" - Wnioskodawczyni złoży odpowiednie zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w ww. art. 96 ust. 1 i 2 ustawy i zostanie zarejestrowana oraz naczelnik urzędu skarbowego potwierdzi zarejestrowanie tej osoby jako podatnika VAT czynnego, a obecny reprezentant - małżonek zostanie wykreślony z tego rejestru, bowiem, jak już wspomniano wyżej, zgodnie z art. 96 ust. 2 ustawy, w przypadku osób fizycznych prowadzących wspólnie gospodarstwo rolne, zgłoszenie rejestracyjne może być dokonane wyłącznie przez jedną z osób, na którą będą wystawiane faktury przy zakupie towarów i usług, i która będzie wystawiała faktury przy sprzedaży produktów rolnych.

Zatem, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku - należało uznać je za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, wydana dla Wnioskodawczyni interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych dla jej małżonka.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.