ILPP2/443-464/12-2/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością M., przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (data wpływu 4 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej wyrobów medycznych, włączając ortopedyczne w wyspecjalizowanych sklepach (PKD 4774Z).

Zainteresowany podpisał umowę z NFZ w rodzaju zaopatrzenie w wyroby medyczne będące przedmiotami ortopedycznymi i środkami pomocniczymi i w ramach prowadzonego sklepu medycznego sprzedaje te wyroby pacjentom, którym przysługuje refundacja z NFZ w ramach ubezpieczenia zdrowotnego. Po dokonaniu sprzedaży Spółka rozlicza się z NFZ, który finansuje przedmioty ortopedyczne lub środki pomocnicze do wysokości limitu określonego w przepisach Ministerstwa Zdrowia. W momencie wydawania przedmiotu pacjentowi następuje zafiskalizowanie sprzedaży w kasie fiskalnej w wysokości całej wartości sprzedanego sprzętu. Wykazany w miesiącu obrót w kasie uwzględnia więc całkowitą wartość sprzedanych w tym okresie wyrobów. Natomiast płatność za sprzedane wyroby uzależniona jest od tego, czy wartość wyrobów przekracza limit, czy też nie. Jeśli przekracza, to pacjent płaci różnicę pomiędzy ceną wyrobu a limitem. Jeśli nie przekracza, wtedy cała wartość wyrobu jest refundowana przez NFZ. Po zakończeniu miesiąca Spółka wystawia do NFZ notę księgową za świadczenia udzielone ubezpieczonym pacjentom, w której wykazuje wartość należnej jej refundacji. NFZ zgodnie z terminem ustalonym w umowie przekazuje kwotę refundacji na rachunek bankowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób ustalić moment powstania obowiązku podatkowego VAT od otrzymanej kwoty refundacji. Czy w momencie wydania towaru, czy w momencie otrzymania refundacji na rachunek bankowy Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie refundacji za sprzedane wyroby medyczne powinno podlegać takim samym zasadom, jak opodatkowanie sprzedaży refundowanych przez NFZ leków w aptekach, czyli obowiązek podatkowy w podatku VAT od otrzymanej kwoty refundacji określa się zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT, który stanowi że z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje on z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Aby dana czynność (dostawa towarów, czy też świadczenie usług) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży detalicznej wyrobów medycznych, włączając ortopedyczne w wyspecjalizowanych sklepach.

Zainteresowany podpisał umowę z NFZ na podstawie której w ramach prowadzonego sklepu medycznego sprzedaje wyroby medyczne - przedmioty ortopedyczne pacjentom, którym przysługuje refundacja z NFZ w ramach ubezpieczenia zdrowotnego. Po dokonaniu sprzedaży Spółka rozlicza się z NFZ, który finansuje przedmioty ortopedyczne lub środki pomocnicze do wysokości limitu określonego w przepisach Ministerstwa Zdrowia. W momencie wydawania przedmiotu pacjentowi następuje zafiskalizowanie sprzedaży w kasie fiskalnej w wysokości całej wartości sprzedanego sprzętu. Wykazany w miesiącu obrót w kasie uwzględnia więc całkowitą wartość sprzedanych w tym okresie wyrobów. Natomiast płatność za sprzedane wyroby uzależniona jest od tego, czy wartość wyrobów przekracza limit, czy też nie. Jeśli przekracza, to pacjent płaci różnicę pomiędzy ceną wyrobu a limitem. Jeśli nie przekracza, wtedy cała wartość wyrobu jest refundowana przez NFZ. Po zakończeniu miesiąca Spółka wystawia do NFZ notę księgową za świadczenia udzielone ubezpieczonym pacjentom, w której wykazuje wartość należnej jej refundacji. NFZ zgodnie z terminem ustalonym w umowie przekazuje kwotę refundacji na rachunek bankowy Spółki.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony, np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, stosownie do art. 19 ust. 21 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu należnych na podstawie odrębnych przepisów dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze powstaje z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika. W przypadku uznania rachunku bankowego podatnika zaliczką z tytułu dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze obowiązek podatkowy powstaje w tej części.

Natomiast, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku - art. 29 ust. 1 ustawy.

Do dopłat, o których mowa w przytoczonym przepisie, stanowiących obrót będący podstawą opodatkowania, zaliczyć należy również refundację za wyroby medyczne otrzymaną przez Wnioskodawcę z Narodowego Funduszu Zdrowia.

Z powyższej regulacji wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług otrzymuje jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję, refundację) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, np. jako pokrycie części ceny wyrobów medycznych - to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok należności od nabywcy, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia usługi w dacie jej otrzymania.

Mając na uwadze zapis art. 29 ustawy, w przypadku wydania wyrobu medycznego nabywcy, obrotem podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest zarówno należna kwota otrzymana od klienta za dany towar, jak i dopłata do tego towaru realizowana przez Narodowy Fundusz Zdrowia.

Zatem, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług przy sprzedaży wyrobów medycznych refundowanych przez Narodowy Fundusz Zdrowia powstaje:

* w części zapłaconej przez klienta osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej - z chwilą wydania towaru, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, natomiast

* w części wynikającej z otrzymanej refundacji - z chwilą uznania rachunku bankowego podatnika ww. kwotą, zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy.

Ustosunkowując się do powyższego stwierdzić należy, iż określenie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów refundowanych przez Narodowy Fundusz Zdrowia jest wynikiem tego, że na podstawę opodatkowania rozumianą jako skonkretyzowany, ujęty wartościowo przedmiot podatku, składają się co najmniej dwa elementy, tj.: obrót rozumiany, jako kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku oraz otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Z tego też względu, w przypadku refundacji cen wyrobów medycznych przysługującej Wnioskodawcy, na podstawie ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zastosowanie znajdzie przepis art. 19 ust. 21 ustawy o podatku VAT, określający szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. W tym przypadku jest to moment uznania rachunku bankowego Wnioskodawcy. W tym też okresie czynność ta powinna znaleźć odzwierciedlenie w prowadzonej przez Zainteresowanego ewidencji dla celów podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, obowiązek podatkowy u Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie powstanie w stosunku do otrzymanej kwoty refundacji, zgodnie z art. 19 ust. 21 ustawy o VAT, tj. z chwilą uznania jego rachunku bankowego.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie podniesione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności kwestii dokumentowania transakcji sprzedaży, przedmiotów medycznych oraz otrzymanej dotacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.