ILPP2/443-424/10-4/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2010 r. (data wpływu 22 marca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 czerwca 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług spedycji międzynarodowej dokonanej w 2009 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług spedycji międzynarodowej dokonanej w 2009 r. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 czerwca 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy kompleksowe usługi w zakresie spedycji międzynarodowej.

Usługa spedycji, według Podręcznika Spedytora wydanego przez Polską Izbę Spedycji i Logistyki obejmuje między innymi: zawieranie umów na zorganizowanie dostawy towarów do miejsca załadunku na główny środek transportu, zawieranie umów z przewoźnikami, sporządzanie i kompletowanie dokumentów przewozowych, ubezpieczenie towarów i organizowanie odprawy celnej.

Usługa spedycji międzynarodowej, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług (art. 83 ust. 3 pkt 1 i 3), jest traktowana jak usługa transportu międzynarodowego.

Za wykonaną usługę spedycji zleconą przez podatnika podatku VAT zarejestrowanego w kraju i mającego siedzibę w Polsce, na trasie z miejsca w kraju trzecim do miejsca przeznaczenia w Polsce z odprawą celną w porcie niemieckim, Wnioskodawca stosuje na poszczególnych odcinkach następujące stawki VAT:

* stawkę VAT 0% na usługę spedycyjną na trasie z kraju trzeciego do portu w Niemczech,

* stawkę VAT 22% na usługę spedycyjną na odcinku z portu niemieckiego do miejsca przeznaczenia w kraju.

Przy czym, w skład usługi spedycyjnej z kraju trzeciego do portu w Niemczech, Zainteresowany zalicza transport morski, bądź lotniczy oraz ubezpieczenie przesyłki, które jest dokonane na wniosek zleceniodawcy i stanowi usługę pomocniczą do transportu i jest integralną częścią usługi spedycyjnej, której głównym elementem jest transport, bez którego nie miałoby miejsca ubezpieczenie towaru. Wnioskodawca traktuje ubezpieczenie jako element spedycji i jest podmiotem zgłaszającym do ubezpieczenia, a nie firmą ubezpieczeniową.

Do usługi spedycyjnej na trasie port w Niemczech - miejsce przeznaczenia w kraju, zastosował on stawkę 22%. Do tej części usługi zaliczył transport drogowy na tej trasie oraz opłaty portowe, dokumentacyjne i odprawy celnej w Niemczech, jako usługi pomocnicze do tego transportu i stanowiące integralną jego część.

Stawkę 0% na usługi na odcinku kraj trzeci - port niemiecki, Wnioskodawca zastosował w oparciu o art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, a wartości tych usług zostały ujęte w dokumencie celnym niemieckim podwyższając wartość celną towaru.

Stawkę 22% na odcinku port niemiecki - miejsce przeznaczenia w kraju, Zainteresowany zastosował ponieważ zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, w którym jest zastrzeżenie pkt 2 nie posiada dokumentu potwierdzonego przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości tej części usługi do podstawy opodatkowania.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że dla świadczonych przez niego usług posiada dokumenty, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Dokumentami tymi są kopie listów przewozowych morskich i lotniczych, z których wynika, że nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w 2009 r. prawidłowo stosował on stawkę 0% na usługę spedycyjną na trasie kraj trzeci - port niemiecki, w odniesieniu do usługi głównej transportu jak i pomocniczej, czyli ubezpieczenia, ponieważ ubezpieczenie jest integralną częścią usługi spedycyjnej, której głównym elementem jest transport, bez którego nie miałoby miejsca ubezpieczenie towaru, a wartość tej usługi łącznie z ubezpieczeniem podwyższa wartość celną towaru.

W opinii Zainteresowanego, w 2009 r. prawidłowo zastosował on stawkę 22% na usługę spedycyjną na trasie port niemiecki - miejsce docelowe w kraju, w odniesieniu do usługi głównej transportu jak i pomocniczych, czyli opłat portowych, dokumentacyjnych i odprawy celnej, ponieważ zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, w którym jest zastrzeżenie pkt 2 - nie posiadał on dokumentu potwierdzonego przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości tej części usługi do podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stan faktyczny uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1 ustawy). Natomiast terytorium państwa członkowskiego, to terytorium państwa wchodzącego w skład terytorium Wspólnoty (art. 2 pkt 4 ustawy), zaś terytorium kraju trzeciego, to terytorium państwa niewchodzącego w skład terytorium Wspólnoty (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy kompleksowe usługi w zakresie spedycji międzynarodowej na rzecz podatnika mającego siedzibę na terytorium Polski. Towar transportowany był z kraju trzeciego przez terytorium Niemiec, gdzie dokonano jego odprawy celnej, na terytorium kraju.

W znaczeniu słownikowym spedycja to ogół czynności, których celem jest zorganizowanie przewozu rzeczy. Zgodnie natomiast z art. 794 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem.

Spedytor obowiązany jest do podejmowania czynności potrzebnych do uzyskania zwrotu nienależnie pobranych sum z tytułu przewoźnego, cła i innych należności związanych z przewozem przesyłki (art. 797 Kodeksu cywilnego).

Artykuł 798 tego kodeksu wskazuje, iż spedytor obowiązany jest do podjęcia czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw dającego zlecenie lub osoby przez niego wskazanej względem przewoźnika albo innego spedytora.

Spedytor także jest odpowiedzialny za przewoźników i dalszych spedytorów, którymi posługuje się przy wykonaniu zlecenia, chyba że nie ponosi winy w wyborze (art. 799 ww. ustawy).

Ponadto, z art. 800 Kodeksu cywilnego wynika, że spedytor może sam dokonać przewozu. w tym wypadku spedytor ma jednocześnie prawa i obowiązki przewoźnika.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż pod pojęciem spedycji mieści się znacznie szerszy zakres czynności niż pod pojęciem transportu. Spedycja bowiem obejmować może cały szereg czynności np.: odebranie towaru od nabywcy, dostarczenie do miejsca formowania przesyłki, załadunek, przewóz, wyładunek, dostarczenie do ostatecznego odbiorcy, załatwienie wszelkich formalności i wypełnienie dokumentacji. Nie oznacza to jednak, że spedytor musi sam wszystkie te czynności wykonać.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W przypadku świadczenia usług transportowych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28 (art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy).

Wskazać należy, że odmiennie niż dla usługi transportowej, dla usługi spedycji ustalane jest jedno miejsce świadczenia (opodatkowania), bez podziału na odcinki.

Zatem, wykonana przez Wnioskodawcę usługa spedycji międzynarodowej jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna usługa krajowa. Miejscem jej świadczenia - zgodnie z ogólną zasadą - jest miejsce, gdzie Wnioskodawca ma siedzibę (na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy).

Stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, dla wybranych grup towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, tj. 7%, 3% i 0% oraz zwolnienia od podatku.

W myśl art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego.

Natomiast przez usługi transportu międzynarodowego, na mocy art. 83 ust. 3 ustawy, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się:

Stosownie do art. 83 ust. 5 ustawy, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany świadczył w 2009 r. na rzecz podmiotu polskiego usługi spedycyjne polegające na zorganizowaniu transportu towarów z kraju znajdującego się poza Unią Europejską do Polski. Towar transportowany był z kraju trzeciego na terytorium Niemiec (transport morski lub lotniczy), a następnie z Niemiec do Polski (transport drogowy). Towar po przywiezieniu na terytorium Niemiec podlegał odprawie celnej, zgodnie z niemieckimi przepisami prawa. Następnie, towar został przewieziony z terytorium Niemiec na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, iż świadczona przez Wnioskodawcę usługa jest usługą spedycji związaną z transportem międzynarodowym - stosownie do art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Z powołanych przepisów wynika, iż w zakres usługi spedycji wchodzi cały zestaw czynności, wykonywanych przez spedytora bezpośrednio lub pośrednio, które doprowadzić mają do przewozu towaru w miejsce określone przez zlecającego usługę. Usługa ta ma charakter kompleksowy i obejmuje swoim zakresem czynności związane z przewozem towaru (m.in.: załadunek, formowanie przesyłki, przewóz itp.), jak i czynności formalne, umożliwiające dokonanie przewozu (m.in.: wypełnianie stosownej dokumentacji, ubezpieczenia, opłaty itp.).

Zatem w przedmiotowej sprawie, ubezpieczenie, opłaty portowe, dokumentacyjne, odprawy celnej jakie poniósł Zainteresowany, stanowiły część całej świadczonej przez niego usługi spedycji.

Przez import towarów - zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy - rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

W niniejszej sprawie, towar transportowany był z kraju trzeciego do portu w Niemczech, gdzie następowała jego odprawa celna.

Ponieważ odprawa celna transportowanych towarów dokonywana była na terytorium Niemiec, sytuacja ta nie spełniła definicji importu towarów zawartej w art. 2 pkt 7 ustawy. Zatem, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% nie było wymogu spełnienia warunku przewidzianego w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Dla zastosowania preferencyjnej stawki podatku 0%, dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi spedycji międzynarodowej, wystarczające było więc spełnienie wymogu wynikającego z art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, czyli posiadanie dokumentu, z którego jednoznacznie wynikało, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz faktura wystawiona przez przewoźnika.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Dysponując zatem wskazanymi powyżej dokumentami, Zainteresowany uprawniony był do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla świadczonej usługi spedycji na całej trasie transportu towarów.

Pomimo więc, że dla przedmiotowej usługi na odcinku trasy: kraj trzeci - port niemiecki, Wnioskodawca zastosował właściwą 0% stawkę podatku, to jednak jego stanowisko należy uznać za nieprawidłowe, gdyż niewłaściwie rozdzielił na dwie różne części i opodatkował różnymi stawkami podatku usługę, która powinna być traktowana i rozliczana jako całość.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. (z wyjątkami określonymi w art. 8 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504), zgodnie z którą uchylone zostały art. 27 i art. 28, a dodano art. 28a do art. 28o regulujące kwestię określenia miejsca świadczenia usług.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług w kwestii stawki podatku dla usług spedycji międzynarodowej dokonanej w 2010 r. wydana została odrębna interpretacja w dniu 17 czerwca 2010 r. Nr ILPP2/443 424/10 5/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.