ILPP2/443-420/12-5/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 20 kwietnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakupy związane z budową obiektu i prawa do zwrotu tego podatku - jest prawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakupy związane z budową obiektu i prawa do zwrotu tego podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.) o dowód potwierdzający operację wniesienia brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 23 września 2009 r. Województwo zawiązało na podstawie uchwały Sejmiku Województwa jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka).

Zgodnie z § 7 ust. 1 umowy Spółki została ona utworzona w celu przygotowania oraz zrealizowania inwestycji budowy nowego szpitala wojewódzkiego, a po jego zakończeniu wyposażenia, utrzymania oraz użytkowania powstałych obiektów budowlanych w sposób umożliwiający zabezpieczenie i świadczenie usług medycznych na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Ponadto, zgodnie z § 7 ust. 3 umowy Spółki "po zrealizowaniu celu określonego w ust. 1 Spółka utworzy i prowadzić będzie niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, który będzie realizował świadczenia medyczne w oparciu o zasoby kadrowe i materialne samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej: (...)".

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (potwierdzenie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 lutego 2010 r.).

Od roku 2010 Spółka prowadzi inwestycję polegającą na budowie kompleksu budynków, które będą przeznaczone do świadczenia usług medycznych. W trakcie inwestycji Spółka dokonuje zakupu towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Inwestycja jest realizowana przez Spółkę na gruncie wydzierżawionym od Województwa i ujmowana w jej księgach rachunkowych jako inwestycja w toku, a po oddaniu do użytkowania będzie traktowana jako odrębne środki trwałe Spółki na podstawie art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aktualnie Spółka zamierza zmienić model swojego funkcjonowania, na taki, w którym po zakończeniu realizowanej inwestycji polegającej na budowie obiektu szpitalnego oraz jego późniejszym wyposażeniu w sprzęt medyczny, Spółka nie będzie realizowała świadczeń medycznych, lecz będzie tym obiektem zarządzała i na podstawie zawartej umowy dzierżawy odpłatnie wydzierżawiała go wraz z wyposażeniem odrębnemu podmiotowi wykonującemu działalność leczniczą. Podmiotem tym będzie Szpital... przekształcony w spółkę prawa handlowego.

Planowane jest dokonanie odpowiednich zmian w umowie Spółki poprzez zmiany w § 7 dotyczącego określenia celu działalności oraz przedmiotu działalności (wykreślenie obszarów związanych ze świadczeniem usług medycznych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przy założeniu, że planowane przez Spółkę usługi polegające na odpłatnym wydzierżawianiu, na podstawie zawartej umowy dzierżawy, obiektu szpitalnego wraz z jego wyposażeniem medycznym na rzecz odrębnego podmiotu świadczącego usługi medyczne i prowadzącego działalność leczniczą, nie będą zwolnione od podatku od towarów i usług:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym, niezależnie od zmian w koncepcjach planowanej działalności oraz zmian w umowie Spółki, Spółce przysługuje odliczenie całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową obiektu szpitalnego oraz zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy VAT. Powyższe wynika z tego, że Spółka dotąd nie wykonała żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stąd zmiana koncepcji wykorzystywania budowanego obiektu szpitalnego w kierunku wydzierżawiania tego obiektu innemu podmiotowi za wynagrodzeniem opodatkowanym podatkiem od towarów usług stanowi w przekonaniu Spółki wystarczający argument za tym, że Spółce przysługuje prawo do jednorazowego odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego ze zgromadzonych dotąd faktur zakupowych związanych z budową obiektu szpitalnego.

Ad. 2

Zdaniem Spółki może ona zrealizować prawo do odliczenia całości podatku naliczonego w dniu powzięcia przez zarząd decyzji (utrwalonej np. w postaci uchwały zarządu) co do tego, że obiekt szpitalny po zakończeniu procesu jego budowy będzie wydzierżawiony za wynagrodzeniem opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

Realizacja prawa do odliczenia całości podatku naliczonego i zawnioskowania o zwrot podatku naliczonego na rachunek bankowy Spółki na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług może nastąpić na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług w drodze złożenia przez Spółkę korekt deklaracji podatkowych VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od dnia, w którym Spółka została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka dotychczas nie korzystała z prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT. W każdej ze skorygowanych deklaracji Spółka wykaże podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych otrzymanych w danym okresie rozliczeniowym za który składana będzie deklaracja korygująca i wykaże ten podatek jako podlegający odliczeniu w całości oraz wykaże kwotę podatku naliczonego jako podlegającą zwrotowi bezpośredniemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, przy niezaistnieniu przesłanek z art. 88 ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w dniu 23 września 2009 r. Województwo zawiązało na podstawie uchwały Sejmiku Województwa Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z umową Spółki została ona utworzona w celu przygotowania oraz zrealizowania inwestycji budowy nowego szpitala wojewódzkiego, a po jego zakończeniu wyposażenia, utrzymania oraz użytkowania powstałych obiektów budowlanych w sposób umożliwiający zabezpieczenie i świadczenie usług medycznych na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Ponadto, w myśl umowy Spółki, po zrealizowaniu celu określonego w tej umowie Spółka utworzy i prowadzić będzie niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, który będzie realizował świadczenia medyczne w oparciu o zasoby kadrowe i materialne samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Od roku 2010 prowadzi inwestycję polegającą na budowie kompleksu budynków, które będą przeznaczone do świadczenia usług medycznych. W trakcie inwestycji Spółka dokonuje zakupu towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Inwestycja jest realizowana przez Spółkę na gruncie wydzierżawionym od Województwa i ujmowana w jej księgach rachunkowych jako inwestycja w toku, a po oddaniu do użytkowania będzie traktowana jako odrębne środki trwałe Spółki na podstawie art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Aktualnie Spółka zamierza zmienić model swojego funkcjonowania, na taki, w którym po zakończeniu realizowanej inwestycji polegającej na budowie obiektu szpitalnego oraz jego późniejszym wyposażeniu w sprzęt medyczny, Spółka nie będzie realizowała świadczeń medycznych, lecz będzie tym obiektem zarządzała i na podstawie zawartej umowy dzierżawy odpłatnie wydzierżawiała go wraz z wyposażeniem odrębnemu podmiotowi wykonującemu działalność leczniczą.

W interpretacji dotyczącej opodatkowania usługi odpłatnej dzierżawy obiektu szpitalnego wraz z wyposażeniem medycznym na rzecz odrębnego podmiotu świadczącego usługi medyczne i prowadzącego działalność leczniczą z dnia 23 lipca 2012 r. nr ILPP2/443-420/12-4/MR stwierdzono, że świadczone przez Spółkę usługi polegające na odpłatnym wydzierżawianiu, na podstawie zawartej umowy dzierżawy, obiektu szpitalnego wraz z jego wyposażeniem medycznym na rzecz odrębnego podmiotu świadczącego usługi medyczne i prowadzącego działalność leczniczą, nie będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 ustawy, w związku z powyższym podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

Tym samym Spółka w zakresie w jakim będzie świadczy usługę opodatkowaną stawką podstawową 23% będzie miał prawo do odliczenia zakupów towarów i usług związanych z tą usługą, bowiem w tym zakresie nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zatem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupione towary i usługi związane z budową obiektu szpitalnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Natomiast stosownie do treści art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka dotychczas nie wykonywała żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (opodatkowanych, zwolnionych, bądź niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) i nie korzystała z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego w przypadku, gdy Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT w miesiącach, w których otrzymał faktury lub w następnych okresach rozliczeniowych, a faktury VAT dokumentowały nabycie towarów lub usług, które będą miały obecnie związek ze sprzedażą opodatkowaną, będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Na podstawie art. 86 ust. 19 ustawy, jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju, kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 87 ust. 5a ustawy, w przypadku gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z cytowanych wyżej przepisów można wywieść podstawowe warunki, od których ustawa o podatku od towarów i usług uzależnia przyznanie danemu podmiotowi prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w omawianym trybie, a zatem:

Uwzględniając powyższe, w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym Spółka będzie mieć prawo do zwrotu tej nadwyżki w myśl ww. uregulowań art. 87 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka dotąd nie wykonała żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dopiero zmiana modelu funkcjonowania i planowana usługa odpłatnej dzierżawy, spowoduje wykonywanie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji braku kwoty podatku należnego (nie wykonania w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych), będzie mieć zastosowanie art. 86 ust. 19 lub art. 87 ust. 5a ustawy.

Zauważyć należy, iż przepis art. 86 ust. 19 oraz art. 87 ust. 5a ustawy, pozwala podatnikom którzy w danym okresie w ogóle nie dokonywali żadnych czynności ani w kraju, ani za granicą na uzyskanie zwrotu bezpośredniego podatku naliczonego. Zwrot następuje na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową.

Wystarczającą (i w zasadzie jedyną) przesłanką jest sam fakt wystąpienia u podatnika, który nie dokonywał w danym okresie żadnych czynności dających prawo do odliczenia, kwoty podatku naliczonego, której to kwoty nie przeniósł na następny okres rozliczeniowy.

Zasadą jest, że zwrot przysługuje w tym przypadku w terminie 180 dni. Podatnik może jednak złożyć wniosek o zwrot podatku w terminie 60 dni. Wraz z wnioskiem powinno zostać złożone w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe, w kwocie odpowiadającej podatkowi naliczonemu.

Z odesłań zawartych w art. 87 ust. 5a ustawy wynika, że w przypadku podatników, o których mowa, organ podatkowy może wydłużyć termin zwrotu podatku, w przypadku gdy zasadność zwrotu jest weryfikowana przez organ podatkowy bądź organ kontroli skarbowej w jakiejkolwiek formie (czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego w kontroli skarbowej).

W świetle powyższego, w przypadku gdy Wnioskodawca nie dokonał w danym okresie rozliczeniowym żadnych czynności dających prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego i kwoty tego podatku nie przeniesie na następny okres rozliczeniowy, wówczas na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy, będzie uprawniony do złożenia umotywowanego wniosku wraz z deklaracją podatkową o zwrot w terminie 180 dni kwoty podatku naliczonego. Jednakże na pisemny wniosek Wnioskodawcy urząd skarbowy dokona zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni, jeżeli podatnik w urzędzie skarbowym złoży zabezpieczenie majątkowe.

Reasumując, Spółce będzie przysługiwało odliczenie całości podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową obiektu szpitalnego, ponadto w związku z niewykonaniem dotychczas czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług Spółce będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie skorzystał dotychczas z prawa do odliczenia podatku VAT będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje że kwestia dotycząca opodatkowania usługi odpłatnej dzierżawy obiektu szpitalnego wraz z wyposażeniem medycznym na rzecz odrębnego podmiotu świadczącego usługi medyczne i prowadzącego działalność leczniczą została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 23 lipca 2012 r. nr ILPP2/443-420/12-4/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.