ILPP2/443-355/09-4/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2009 r. (data wpływu 18 marca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

W dniu 18 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) o informacje doprecyzowujące stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi akcję promocyjną, mającą na celu zwiększenie sprzedaży kabanosów drobiowych oraz wypromowanie nowej formy pakowania tego produktu. W ramach akcji, przy zakupie dużego opakowania kabanosów drobiowych (o wadze 1,5 kg) nabywca otrzymuje każdorazowo mniejsze opakowanie kabanosa, o wartości rynkowej przekraczającej 5 zł. Nabywca otrzymuje towar gratisowy łącznie z nabyciem towaru głównego. W tym celu oba produkty są złączone taśmą.

Zarówno sprzedawane, jak i przekazywane nieodpłatnie kabanosy pochodzą z produkcji Zainteresowanego. Podatek naliczony od zakupu surowców zużytych do produkcji kabanosów obniżył kwotę podatku należnego (Spółce przysługiwało prawo do tego obniżenia).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż przedmiotem nieodpłatnego przekazania (promocji) są towary pochodzące z jego produkcji, dla których zarówno jednostkowy koszt wytworzenia jak i cena rynkowa produktu, w zależności od wielkości opakowania, raz są wyższe, a raz niższe od kwoty 10 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od wartości kabanosów przekazanych w "gratisie" Spółka powinna naliczać podatek VAT należny.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne wydanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie powinno podlegać obowiązkowi naliczenia podatku VAT należnego. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, "przez dostawę towarów (...) rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne, niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, (...) jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części".

W świetle przywołanego przepisu, przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Konsekwentnie, czytając powyższy przepis a contrario, należy uznać, iż zgodnie z jego gramatyczną wykładnią, bezpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika nie jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zastosowanie wykładni językowej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podatkiem VAT powinny podlegać tylko przekazanie towarów, które dokonywane byłyby na cele niezwiązane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, np. darowizny na cele charytatywne. Natomiast nie powinno podlegać opodatkowaniu nieodpłatne przekazanie towarów w ramach prowadzonych akcji marketingowych, które ściśle wiążą się z prowadzeniem przez Spółkę przedsiębiorstwa i nakierowane są na zwiększenie sprzedaży towarów.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu wydanych ostatnio orzeczeń sądów administracyjnych, w szczególności w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 152/07), wyrażono pogląd: "zmiany wprowadzone do ustawy VAT, które nabrały mocy prawnej z dniem 1 czerwca 2005 r. usunęły zapisy będące źródłem rozbieżnych interpretacji i największych kontrowersji związanych z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Niespójny zapis ust. 3, zastąpiono brzmieniem "Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek". Obecnie zestawiając brzmienie art. 7 ust. 2 z ust. 3 nie powinno ulegać wątpliwości, że opodatkowaniu podlega wyłącznie nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cel inny niż związany z prowadzoną działalnością".

Podobne stanowisko znajduje się w wyrokach:

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 987/07),

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 października 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1255/07),

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1268/07),

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 422/08).

Omawiana kwestia została również rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 13 maja 2008 r. (sygn. akt I FSK 600/07) odnosząc się do sprzedaży premiowej wydał orzeczenie, w którym stwierdzono: "W tej sytuacji w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe - w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia bądź cena rynkowa nie przekracza 10 zł oraz za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia bądź cena rynkowa przekracza 10 zł.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez dostawę towarów rozumie się również - stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Artykuł 7 ust. 4 ustawy definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

Generalnie zatem, z uwagi na brzmienie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa. Od tej zasady przewidziano jednak pewne wyjątki.

Artykuł 7 ust. 2 ustawy wskazuje bowiem czynności, które mimo braku odpłatności uważane są za zrównane z odpłatną dostawą. Do czynności takich ustawodawca zaliczył przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, pod warunkiem jednak, iż podatnikowi przysługiwało przy ich nabyciu prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie na mocy art. 7 ust. 3 ustawy, ustawodawca wyłączył z opodatkowania czynności, które ściśle związane są z prowadzonym przedsiębiorstwem drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości oraz próbki.

Ponieważ interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy, w oparciu o wykładnię wyłącznie gramatyczną budzi pewne wątpliwości, zatem nie można się tylko na niej opierać. Aby dokonać kompleksowej wykładni ww. przepisu, zdaniem tut. Organu, koniecznym jest sięgnięcie do wykładni o charakterze kompleksowym.

Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nie objęcia regulacją art. 7 ust. 2 przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny.

Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy, jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle niezwiązane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega zatem każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi akcję promocyjną, mającą na celu zwiększenie sprzedaży produkowanych przez niego towarów (kabanosów) oraz wypromowanie nowej formy opakowania tego produktu. W ramach akcji, przy zakupie dużego opakowania kabanosów drobiowych (o wadze 1,5 kg) nabywca otrzymuje każdorazowo mniejsze opakowanie kabanosa. Jest to towar przekazywany w gratisie łącznie z nabywanym towarem głównym i w tym celu oba produkty są złączone taśmą. Przedmiotem promocji są towary pochodzące z produkcji Wnioskodawcy, dla których zarówno jednostkowy koszt wytworzenia, jak i cena rynkowa, w zależności od wielkości opakowania, raz są wyższe, a raz niższe od kwoty 10 zł.

W przedmiotowej sprawie rozróżnić należy zatem dwie sytuacje, mianowicie, gdy wartość przekazywanego nieodpłatnie towaru nie przekracza 10 zł oraz, gdy wartość gratisu jest wyższa niż 10 zł.

Charakter i forma przedmiotowej promocji wskazuje, iż Zainteresowany nie prowadzi ewidencji pozwalającej na ustalenie tożsamości poszczególnych osób, na rzecz których dokonuje nieodpłatnego przekazania towaru.

Zatem, zgodnie z przywołanymi przepisami, w przypadku nieodpłatnego przekazywania towarów, których jednostkowa cena nabycia (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazania towaru, nie przekraczają 10 zł, przedmiotowy towar (kabanosy) można uznać za prezenty o małej wartości, którego nieodpłatne przekazanie, stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy nie stanowi dostawy towarów, tym samym nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w sytuacji, gdy wskazana wartość kabanosów przekazywanych nieodpłatnie przekracza kwotę 10 zł, czynność ta w myśl przepisów ustawy, traktowana jest jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu.

Reasumując, gdy towary (kabanosy) przekazywane nieodpłatnie klientom przez Wnioskodawcę spełniają warunki, aby uznać je za prezenty o małej wartości, a więc ich jednostkowy koszt wytworzenia bądź cena rynkowa nie przekracza kwoty 10 zł, obowiązek naliczenia podatku należnego nie powstanie, w pozostałych przypadkach, Zainteresowany ma obowiązek opodatkować dokonane nieodpłatne przekazania towarów.

Ponadto należy stwierdzić, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów, są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.