ILPP2/443-324/13-5/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 17 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) oraz pismem z dnia 1 lipca 2013 r. (data wpływu 3 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych. Wniosek uzupełniono w dniach 22 kwietnia i 3 lipca 2013 r. o dokument potwierdzający uiszczenie opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej oraz o doprecyzowanie opisu sprawy i sformułowanie pytania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą z zakresu kształcenia zawodowego, przekwalifikowania zawodowego, jak również szeroko pojętej informatyki. Dodatkowo posiada certyfikat pozwalający na przeprowadzanie egzaminów kończących się EU certyfikatem umiejętności komputerowych. Zainteresowany jest również podatnikiem VAT. Firma szkoleniowa, z którą współpracuje Wnioskodawca napisała projekt dotyczący podniesienia kwalifikacji i aktywizacji zawodowej osób bezdomnych, bezrobotnych i niepełnosprawnych. Pozyskała ona dofinansowanie wysokości 100% ze środków publicznych (85% ze środków europejskich i 15% dotacji celowej z budżetu krajowego) stając sie Beneficjentem Pomocy. Beneficjent Pomocy jest firmą szkoleniową zajmującą się szkoleniami z zakresu podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz przekwalifikowania osób. Tworzy ona i realizuje wiele projektów finansowanych ze środków publicznych.

W celu zrealizowania projektu Beneficjent Pomocy zlecił Zainteresowanemu wykonanie szkoleń zawodowych z zakresu:

* obsługa urządzeń biurowych,

* ogólna zasada działania biura,

* organizacja obiegu dokumentów,

* przygotowanie dokumentów biurowych,

* elementy kodeksu postępowania administracyjnego,

* prowadzenie rozmów telefonicznych,

* przyjmowanie interesantów,

* obsługa komputera,

* komputer w pracy biurowej.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

* Beneficjent Pomocy, dla którego wykonywane jest zlecenie posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, Wnioskodawca takiego wpisu nie posiada,

* Beneficjent Pomocy, dla którego wykonywane jest zlecenie jest jednostką objętą system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania, natomiast Wnioskodawca nie jest taką jednostką,

* usługi będące przedmiotem wniosku nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.),

* usługi te mają za zadanie przekwalifikować i uaktywnić zawodowo osoby objęte tym szkoleniem,

* pojęcie usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowana zawodowego definiuje art. 44 rozporządzenia Rady UE 282/2011. Obejmuje ono nauczenia pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma znaczenia,

* świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają za zadanie przekwalifikować i uaktywnić zawodowo osoby objęte tym szkoleniem. Mają one na celu nabycie, przez uczestników, odpowiedniej wiedzy i umiejętności, które wykorzystywane będą przez nich do pracy w wyuczonym zawodzie, lub w znalezionej pracy i dzięki którym będą w stanie sprostać wymaganiom związanym z przygotowaniem zawodowym, stawianym przez przyszłych pracodawców,

* Zainteresowany posiada dokument, z którego wynika, iż projekt jest finansowany w 85% ze środków Unii Europejskiej i 15% dotacji celowej z Budżetu Państwa. Dodatkowo możliwe jest udostępnienie umowy z WUP, w których dokładnie odznaczone są środki finansujące.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatkową zastosować podczas wystawiania faktury za te usługi szkoleniowe, tj. 23% czy stawkę "zw".

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych. Złagodzeniem warunku finansowania usługi w całości ze środków publicznych jest § 13 ust. 1 pkt 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie VAT. Z powołanego przepisu wynika bowiem, że zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane co najmniej w 70% ze środków publicznych. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, szkolenie które wykonał będzie opodatkowane stawką "zw".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: z 2011 r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym w myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Na podstawie uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W art. 43 ust. 17 ustawy postanowiono, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ((Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) środkami publicznymi są:

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z art. 5 ust. 3 ww. ustawy, zalicza się:

a. Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009-2014,

b. Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014,

c. Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

a. Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej "Sekcja Gwarancji",

b. Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji (...),

c. Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich;

c. Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2004-2009,

d. Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2004-2009;

e. inne środki.

Natomiast stosownie do art. 9 cyt. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

8. Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;

9. Narodowy Fundusz Zdrowia;

12. Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 13 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 19, 20, 24, 25 i 26, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu (282/2011) kładzie nacisk na "bezpośredni" związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą z zakresu kształcenia zawodowego, przekwalifikowania zawodowego, jak również szeroko pojętej informatyki. Dodatkowo posiada certyfikat pozwalający na przeprowadzanie egzaminów kończących się EU certyfikatem umiejętności komputerowych. Zainteresowany jest również podatnikiem VAT. Firma szkoleniowa, z którą współpracuje Wnioskodawca napisała projekt dotyczący podniesienia kwalifikacji i aktywizacji zawodowej osób bezdomnych, bezrobotnych i niepełnosprawnych. Pozyskała ona dofinansowanie wysokości 100% ze środków publicznych (85% ze środków europejskich i 15% dotacji celowej z budżetu krajowego) stając się Beneficjentem Pomocy. Beneficjent Pomocy jest firmą szkoleniową zajmującą się szkoleniami z zakresu podnoszenia kwalifikacji zawodowych oraz przekwalifikowania osób. Tworzy ona i realizuje wiele projektów finansowanych ze środków publicznych. W celu zrealizowania projektu Beneficjent Pomocy zlecił Zainteresowanemu wykonanie szkoleń zawodowych z zakresu: obsługa urządzeń biurowych, ogólna zasada działania biura, organizacja obiegu dokumentów, przygotowanie dokumentów biurowych, elementy kodeksu postępowania administracyjnego, prowadzenie rozmów telefonicznych, przyjmowanie interesantów, obsługa komputera, komputer w pracy biurowej. Beneficjent Pomocy, dla którego wykonywane jest zlecenie posiada zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, Wnioskodawca takiego wpisu nie posiada. Ponadto, Beneficjent Pomocy, dla którego wykonywane jest zlecenie jest jednostką objętą system oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, świadczącą usługi w zakresie kształcenia i wychowania, natomiast Wnioskodawca nie jest taką jednostką. Usługi będące przedmiotem wniosku nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi te mają za zadanie przekwalifikować i uaktywnić zawodowo osoby objęte tym szkoleniem. Z opisu sprawy nie wynika, że świadczone usługi będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Przedmiotowe usługi mają na celu nabycie, przez uczestników, odpowiedniej wiedzy i umiejętności, które wykorzystywane będą przez nich do pracy w wyuczonym zawodzie, lub w znalezionej pracy i dzięki którym będą w stanie sprostać wymaganiom związanym z przygotowaniem zawodowym, stawianym przez przyszłych pracodawców. Zainteresowany posiada dokument, z którego wynika, iż projekt jest finansowany w 85% ze środków Unii Europejskiej i 15% dotacji celowej z Budżetu Państwa.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w związku z tym, że Wnioskodawca nie jest jednostką działającą w ramach systemu oświaty ani uczelnią, jednostką naukową czy też badawczo rozwojową, usługi świadczone przez niego nie będą mogły korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostaną przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku nie wynika, iż szkolenia są prowadzone w formie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, a Wnioskodawca nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, zatem szkolenia, o których mowa we wniosku, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b) powołanego artykułu.

Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, świadczone na rzecz Beneficjenta Pomocy, finansowane w 100% ze środków publicznych (85% ze środków europejskich i 15% dotacji celowej z budżetu krajowego) korzystają ze zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.