ILPP2/443-323/11-4/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011 r. (data wpływu 9 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu dnia 16 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz sposobu ich dokumentowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz sposobu ich dokumentowania. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu dnia 16 maja 2011 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę za wydanie interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka sprzedająca urządzenia grzewcze z tytułu relacji handlowych z odbiorcami jej produktów wprowadza różne systemy nagradzania najlepszych kontrahentów z tytułu zrealizowanego poziomu sprzedaży produktów Spółki. W warunkach handlowych stanowiących załączniki do umów z kontrahentami przewidziano następujące sposoby promocji kupujących tj.:

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że korzysta z rozmaitych form wspierania sprzedaży opisanych we wniosku. W przypadku premii pieniężnych w zamian za udzielenie premii nie ma miejsca świadczenie jakichkolwiek usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię, terminowe regulowanie należności, odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów Spółki itp.

Warunkiem uzyskania premii jest wyłącznie osiągniecie określonego poziomu zakupów. Wysokość premii ustalana jest jako procent bądź stała kwota, w zależności od rodzaju premii. Odpowiadając na ostatnie z pytań postawionych w wezwaniu (tj. czy w sytuacji, gdy w danym okresie odbiorca towarów nie podejmie żadnych działań na rzecz Wnioskodawcy, premie nie będą udzielane...) skoro warunkiem wypłaty premii jest zrealizowanie określonego poziomu zakupu, a nie wykonywanie innego typu usług, skoro kontrahent nie podejmuje żadnych działań na rzecz Wnioskodawcy, lecz realizuje zakupy na określonym poziomie, premie będą mu udzielane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłata premii pieniężnych jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu od towarów i usług i jej wypłata może być udokumentowana notą.

Zdaniem Wnioskodawcy, aktualnie zagadnienie będące przedmiotem pytania nie budzi już żadnych wątpliwości i sądy administracyjne, ale również organy podatkowe w nowszych interpretacjach prezentują pogląd, iż wypłata premii pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W wielu wyrokach wskazuje się, iż świadczenie usług, uregulowane w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ma charakter komplementarny do dostawy towarów. Innymi słowy podział czynności na dostawę towarów i świadczenie usług ma charakter dychotomiczny, a zatem dana czynność może stanowić albo dostawę towarów, albo świadczenie usług. Osiągnięcie przez nabywcę towarów określonego poziomu obrotów nie może być zatem uznane za usługę, jako że samo nabycie towarów jest kwalifikowane jako dostawa towarów. Wypłacenie premii pieniężnej w związku ze zrealizowaniem przez nabywcę określonego poziomu obrotów (a więc w istocie za dokonanie sumy czynności dostaw towarów) nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż skutkowałoby wówczas podwójnym opodatkowaniem tej samej czynności (dostawy towarów). Przykładowo w jednym z wyroków Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06) stwierdził, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług premii pieniężnej wypłacanej w zamian za osiągnięcie określonego pułapu zakupów prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tej samej czynności oraz stałoby w sprzeczności z wyrażoną w art. 84 Konstytucji zasadą równości i powszechności opodatkowania. NSA zauważył także, że usługa w rozumieniu ustawy ma charakter gospodarczy, a stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. W wypadku osiągania przez kontrahenta Wnioskodawcy określonego pułapu zakupów czynność taka ma charakter dobrowolny, nie wynika z żadnego zobowiązania i nie jest obwarowana żadną sankcją czy odpowiedzialnością. Pogląd NSA wyrażony w wyżej przytoczonym wyroku został również uznany za trafny przez NSA w kolejnych oraz przez poszczególne Wojewódzkie Sądy Administracyjne np: wyrok NSA z 23 września 2008 r. (I FSK 998/08), wyrok NSA z 26 lutego 2009 r. (I FSK 1067/08), wyroku WSA z 22 maja 2007 r. (III SA/Wa 4080/06), wyrok WSA z 15 października 2009 r. (I SA/Łd 528/09), wyrok NSA z 17 lutego 2010 r. (I FSK 2137/08), wyrok NSA z 8 lutego 2010 r. (I FSK 308/09), wyrok NSA z 11 czerwca 2010 r. (I FSK 972/09), wyrok NSA z 6 lipca 2010 r. (I FSK 915/09), wyrok NSA z 12 października 2010 r. (I FSK 1635/09), wyrok NSA z 29 października 2010 r. (I FSK 1776/09).

Pogląd, iż premie pieniężne nie są opodatkowane VAT prezentowany jest również przez organy podatkowe, które powielają argumentację sądów i przyznają że premie pieniężne nie stanowią świadczenia usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym premie pieniężne, czy też bonusy otrzymywane przez nabywcę od dostawcy za dokonanie nabycia określonej ilości czy wartości towaru, czy ilości towarów w określonym czasie nie jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi, a wypłacenie takiej premii nie kreuje odrębnej od dostawy towaru czynności objętej podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Wskazać należy, iż w sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty za przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka sprzedająca urządzenia grzewcze z tytułu relacji handlowych z odbiorcami jej produktów wprowadza różne systemy nagradzania najlepszych kontrahentów z tytułu zrealizowanego poziomu sprzedaży produktów Spółki. W warunkach handlowych stanowiących załączniki do umów z kontrahentami przewidziano następujące sposoby promocji kupujących, tj.:

W przypadku premii pieniężnych w zamian za udzielenie premii nie ma miejsca świadczenie jakichkolwiek usług w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premię, terminowe regulowanie należności, odpowiednie eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów Spółki itp. Warunkiem uzyskania premii jest wyłącznie osiągniecie określonego poziomu zakupów. Wysokość premii ustalana jest jako procent bądź stała kwota, w zależności od rodzaju premii.

Odnosząc się do powyższego, można stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie premie pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, można przyporządkować do konkretnych dostaw, gdyż obrót uprawniający do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalany jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów, dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (w skali roku). Wysokość premii ustalana jest jako procent bądź stała kwota, w zależności od rodzaju premii.

Ponadto - jak wynika z wniosku - w przedmiotowej sprawie brak jest jednak jakichkolwiek usług w zamian za które premia miałaby być wypłacona, bowiem kontrahent Spółki nie jest w żaden sposób zobowiązany do wykonywania na jej rzecz jakichkolwiek innych ekwiwalentnych czynności.

Zatem, zawarty we wniosku opis sprawy, pozwala na stwierdzenie, iż kontrahent nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od dostawcy i rozliczeniu się z nim na podstawie zrealizowanego obrotu (zakupów). Tym samym oznacza to, że kontrahent nie świadczy wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż nie wykonuje on takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że przedmiotowe premie pieniężne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, bowiem stanowią w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy - zmniejszający podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Wobec powyższego, premie pieniężne wypłacane przez Wnioskodawcę, stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy, zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem udzielenie przedmiotowych premii pieniężnych podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług i na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., obligują Zainteresowanego (udzielającego premię) w takiej sytuacji do wystawienia faktury korygującej uwzględniającej wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w stanie faktycznym w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz sposobu ich dokumentowania.

Natomiast w kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w dniu 24 maja 2011 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.