ILPP2/443-249/10-5/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana reprezentowanego przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 18 lutego 2010 r. (data wpływu 19 lutego 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2010 r. (data wpływu 29 kwietnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 4 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziału w nieruchomości przez osobę fizyczną do nowopowstałej spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziału w nieruchomości przez osobę fizyczną do nowopowstałej spółki jawnej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 kwietnia 2010 r. (data wpływu 29 kwietnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 28 kwietnia 2010 r. (data wpływu 4 maja 2010 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada udział w zabudowanej nieruchomości gruntowej. Przedmiotowy udział otrzymał w związku z likwidacją spółki komandytowej, w której był wspólnikiem.

W najbliższej przyszłości planuje zawiązanie spółki jawnej. Posiadany przez niego udział w nieruchomości ma zostać wniesiony jako wkład niepieniężny do nowopowstałej spółki jawnej. w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że jest wspólnikiem w spółce komandytowej, której majątek stanowi zabudowana nieruchomość gruntowa. w skład przedmiotowej nieruchomości wchodzi pałac w stylu barokowym z XVIII wieku, budynki gospodarcze oraz budynki mieszkalne. Udział Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej wynosi 49%. w związku z tym, iż nie doszło jeszcze do likwidacji spółki komandytowej Podatnik nie posiada wiedzy, jakiej dokładnie wielkości udział otrzyma w zabudowanej nieruchomości gruntowej. Najprawdopodobniej jego udział we własności nieruchomości będzie odpowiadał jego udziałowi w zyskach spółki komandytowej. Spółka komandytowa nie została jeszcze zlikwidowana. Otrzymany udział w nieruchomości zabudowanej będzie stanowił majątek osobisty Wnioskodawcy. Nie prowadzi on działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Jest wyłącznie udziałowcem w spółkach osobowych prowadzących działalność gospodarczą.

Wniesienie udziału w zabudowanej nieruchomości gruntowej nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w terminie 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia. Nieruchomości zostały bowiem nabyte przez spółkę komandytową w 2008 r., co przesądza o tym, iż transakcja wniesienia udziału w przedmiotowej nieruchomości nie będzie realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zainteresowany nie posiada wiedzy, kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości. Spółka komandytowa nie była bowiem pierwszym właścicielem nieruchomości i nie nabywała nieruchomości od pierwszego właściciela. w jego opinii pierwsze zasiedlenie miało miejsce wcześniej niż 2 lata od dnia wniesienia udziału w nieruchomości do spółki jawnej.

Transakcja nabycia przedmiotowej nieruchomości nie była obciążona podatkiem VAT. Podatnik otrzyma udział w przedmiotowej nieruchomości w wyniku likwidacji spółki komandytowej, w związku z czym nabycie udziału w nieruchomości nie będzie obciążone podatkiem VAT.

Spółka komandytowa ponosiła wydatki na utrzymanie przedmiotowej nieruchomości tylko w takim zakresie, w jakim było to niezbędne do utrzymania nieruchomości w niepogorszonym stanie. Wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej nieruchomości. Natomiast Podatnik po otrzymaniu udziału w nieruchomości nie zamierza dokonywać dodatkowych nakładów na ulepszenie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziału w nieruchomości do nowopowstałej spółki jawnej będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziału w zabudowanej nieruchomości gruntowej będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Dostawa udziału w nieruchomości - dostawa towaru.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) (dalej ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towar należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Z cytowanego wyżej brzmienia definicji towaru wynika, iż sformułowanie "ich części" odnosi się do budynków oraz budowli. Wobec powyższego na podstawie ww. przepisu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarem jest również część budynku, budowli.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, dostawę udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii dostawy towaru, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe rozumowanie potwierdzają również przepisy art. 7 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste przedmiotem transakcji nie jest fizycznie sam grunt, lecz prawo materialne z tym gruntem związane. Sytuacja taka jest analogiczna do udziału we własności nieruchomości. Skoro więc ustawa o VAT traktuje oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jako dostawę towarów, to analogicznie dostawę udziału we współwłasności nieruchomości należy potraktować również jako dostawę towaru.

Ponadto, przepisy art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, nakazują traktować jak dostawę towarów zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego czy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. We wszystkich tych przypadkach przedmiotem dostawy jest również prawo materialne, którego charakter jest podobny do udziału we współwłasności.

W świetle przywołanych regulacji przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel udziałem w zabudowanej nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy towaru.

Związanie gruntu z budynkiem.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przywołana regulacja oznacza, iż w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest budynek to transakcja będzie opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku. Nie ma przy tym znaczenia to, jaka jest wartość gruntu w proporcji do wartości samego budynku. Konstrukcja art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, powoduje bowiem, iż w przypadku sprzedaży budynku o stawce podatku decydować będzie status samego budynku, nie zaś - gruntu.

Takie stanowisko akceptowane jest także przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 8 stycznia 2008 r. (sygn. ITPP2/443-97A/07/AJ) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, iż "kwestię opodatkowania dostawy gruntu na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu".

W opinii Wnioskodawcy zatem, w świetle powyższych uwag, należy uznać, iż wnoszony przez niego udział w nieruchomości zabudowanej do spółki jawnej będzie opodatkowany według zasad przewidzianych przez ustawę o VAT dla opodatkowania dostawy budynków.

Zwolnienie z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że:

Zainteresowany wskazał ponadto, że nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie nabycia udziału w nieruchomości. Udział w nieruchomości zostanie nabyty przez Podatnika w wyniku likwidacji spółki komandytowej, w której Podatnik jest wspólnikiem.

Czynność przeniesienia na Wnioskodawcę udziału w nieruchomości w wyniku likwidacji spółki komandytowej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. w konsekwencji Zainteresowanemu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie nabycia udziału w nieruchomości.

Ponadto, Podatnik nie poniesie żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości.

W opinii Wnioskodawcy sprzedaż zabudowanej nieruchomości przez spółkę jawną będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, w opinii Zainteresowanego wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziału w zabudowanej nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów. Transakcja ta będzie opodatkowana na zasadach właściwych dla opodatkowania dostawy budynków. Wniesienie udziału w zabudowanej nieruchomości do spółki osobowej będzie korzystało ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższych przepisów w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Reasumując, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii sprzedaży towarów.

Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci udziału w nieruchomości do spółki jawnej spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją wykonującego określoną czynność, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca posiada udział w zabudowanej nieruchomości gruntowej. Przedmiotowy udział otrzymał w związku z likwidacją spółki komandytowej, w której był wspólnikiem.

W najbliższej przyszłości planuje zawiązanie spółki jawnej. Posiadany przez niego udział w nieruchomości ma zostać wniesiony jako wkład niepieniężny do nowo powstałej spółki jawnej.

Udział Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej wynosi 49%. w związku z tym, iż nie doszło jeszcze do likwidacji spółki komandytowej Podatnik nie posiada wiedzy, jakiej dokładnie wielkości udział otrzyma w zabudowanej nieruchomości gruntowej. Najprawdopodobniej jego udział we własności nieruchomości będzie odpowiadał jego udziałowi w zyskach spółki komandytowej. Spółka komandytowa nie została jeszcze zlikwidowana. Otrzymany udział w nieruchomości zabudowanej będzie stanowił majątek osobisty Wnioskodawcy. Nie prowadzi on działalności gospodarczej jako osoba fizyczna. Jest wyłącznie udziałowcem w spółkach osobowych prowadzących działalność gospodarczą.

W sytuacji przedstawionej we wniosku, Wnioskodawca nie będzie występował jako podatnik podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wniesienie przez niego, jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej, udziału w nieruchomości stanowiącej jego majątek osobisty nie mający związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca (osoba fizyczna) nie będzie występował jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w związku z tym dokonywana przez niego czynność wniesienia aportem do spółki jawnej udziału w nieruchomości, który nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. a zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, gdyż w przedmiotowej sprawie wniesienie wkładu niepieniężnego jest czynnością w ogóle niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a nie podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, ale korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy ponadto wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.