ILPP2/443-229/12-2/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2012 r. (data wpływu 29 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi polegające na wykonywaniu zabudowy wnęk i innych powierzchni w trwały sposób, poprzez trwałe połączenie ze ścianami, szaf wnękowych (garderób), z materiałów wykonawcy. Usługi te są świadczone m.in. w budynkach i lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z definicją tego budownictwa zawartą w art. 41 ust. 12a, oraz art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Montaż stałej zabudowy polega na wykonywaniu szeregu czynności związanych z dopasowaniem montowanych elementów, przez zmianę ich kształtu i rozmiaru do indywidualnych potrzeb klientów. Powstaje pytanie, czy z faktu, że dominującym elementem tych czynności jest świadczenie usług polegających na montażu, ma zastosowanie art. 8 ust. 1 ustawy. Jeśli uznać, że podatnik wykonuje usługę, to należałoby dodatkowo określić, czy jest to usługa budowlana, czy też jest to dostawa ruchomego wyposażenia do lokalu (budynku) mieszkalnego. Dotychczas (do końca 2011 r.) podatnik opodatkowywał te usługi wg preferencyjnej stawki VAT w wys. 8% (jeśli były wykonywane w obiektach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym).

Ostatnio podatnik otrzymał informację, że w związku z nowym, dodanym art. 5a do Ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. niektórzy Dyrektorzy Izb Skarbowych uważają, że do świadczonych usług jak wyżej nie można stosować preferencyjnej stawki VAT, powołując się także na fakt, iż od 1 stycznia 2011 r. nie obowiązuje § 37 Rozp. MF z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni otrzymała także informację, że niektóre organy podatkowe stają na stanowisku, że wykonanie trwałej zabudowy ścian i wnęk nie jest świadczeniem usług, lecz dostawą towaru, dlatego należy stosować podstawową stawkę VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w aktualnym stanie prawnym do wykonywanych czynności w konkretnej sytuacji podatnika należy stosować stawkę VAT w wys. 8%, czy też stawkę VAT w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawczyni, montaż szaf wnękowych i innych stałych zabudów wnękowych zgodnie z art. 41p. 12 ustawy o VAT w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym jest opodatkowany preferencyjną stawką VAT. Montaż szaf na stałe bez możliwości przenoszenia ich w inne miejsce, w budynkach i lokalach mieszkalnych stanowi usługę sklasyfikowaną w grupie PKWiU 43.32 "Roboty instalacyjne stolarki budowlanej". Fakt, że w art. 5a ustawy od 1 stycznia 2011 r. wprowadzono zasadę, że dla identyfikacji usług (również towarów) należy stosować klasyfikacje statystyczne, tylko jeśli przepisy o podatku od towarów i usług w tym zakresie powołują symbole statystyczne, a takich symboli przepisy ustawy o VAT w przypadku usług budowlanych obecnie nie powołują, nie oznacza to, że obecnie ustalenie klasyfikacji statystycznej danej usługi jako usługi budowlanej jest całkowicie bez znaczenia dla jej oceny z punktu widzenia art. 41 ust. 12 ustawy, zwłaszcza że organy podatkowe przy definiowaniu pojęć z art. 41 ust. 12 ustawy odwołują się najczęściej do definicji z prawa budowlanego. Z uwagi na to, że przepisy o VAT nie powołują definicji pojęć robót budowlanych, to należy odwołać się do art. 3 ustawy - Prawo Budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), gdzie określono, że przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przy stosowaniu preferencyjnej stawki VAT z tytułu przedmiotowych usług w aktualnym stanie prawnym nie jest rozstrzygający symbol PKWiU, Zainteresowana uważa jednak, że można tym symbolem się posiłkować. Wnioskodawczyni dodaje, że w objaśnieniach do PKWiU 43 - "Roboty budowlane specjalistyczne" dostępnych na internetowej stronie Głównego Urzędu Statystycznego w rozwinięciu 43.32.10.0 - "Roboty specjalistyczne stolarki budowlanej" - znajdują się następujące uwagi - Grupowanie to obejmuje m.in. roboty związane z instalowaniem wewnętrznych schodów, szaf ściennych, szafek kuchennych na wymiar. Zainteresowana chciałaby także zwrócić uwagę na wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09 - orzeczenie prawomocne.

W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał w oparciu o art. 47 oraz art. 51 Kodeksu Cywilnego, że aby uzyskać atrybut części składowej lokalu mieszkalnego lub domu, wyposażenie dodatkowe winno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała więź fizykalno-przestrzenna, oraz funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie to będzie miało charakter trwały. W nauce prawa oraz w orzecznictwie przyjmuje się, że np. umeblowanie, które można przestawić w inne miejsce, oraz sprzęt RTV to ruchomości, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu, a części składowe rzeczy głównej - muszą być na trwałe połączone i to w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości, oraz nie mogą być przedmiotem obrotu.

Jeżeli zatem charakter danej usługi wskazuje, że jest ona usługą budowlaną, co potwierdza klasyfikacja statystyczna i usługa ta realizowana jest w obiekcie budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, a jej efektem jest trwałe wbudowanie materiałów usługodawcy w substancję mieszkaniową obiektu, usługa ta stanowi budowę (jej fragment), remont, modernizację lub przebudowę tego obiektu budowlanego, lub jego części.

Prawo podatkowe ma niewątpliwie charakter autonomiczny, ale nie może funkcjonować w oderwaniu od rzeczywistości faktycznej, ani od rzeczywistości prawnej. Można się odwołać nie tylko do przepisów Prawa Budowlanego, ale także do przepisów uszczegóławiających te przepisy, np. do Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z dnia 15 czerwca 2002 r. Nr 74 poz. 676). W § 3, p. 10) zdefiniowano pojęcie mieszkania, należy przez to rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego, natomiast w § 3p. 11) zdefiniowano pojęcia "pomieszczenia pomocniczego" - należy przez to rozumieć pomieszczenie znajdujące się w obrębie mieszkania lub lokalu użytkowego służące do celów komunikacji wewnętrznej, higieniczno-sanitarnych, przygotowania posiłków, z wyjątkiem kuchni zakładów żywienia zbiorowego, a także do przechowywania ubrań, przedmiotów, oraz żywności.

Dodatkowo Wnioskodawczyni chciałaby podnieść, że do całej usługi jak i dostawy materiałów wykorzystywanych do jej wykonania, jeśli z umowy ze zleceniodawcą wynika, że usługa ma charakter kompleksowy i jest usługą remontową, budowlaną, modernizacyjną, nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży. Obrotem podatnika jest bowiem uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.).

Wnioskodawczyni chciałby na zakończenie zwrócić uwagę, że dokonana od 2011 r. nowelizacja ustawy o VAT w zakresie wprowadzenia dodatkowego art. 5a, ani zmiana rozporządzeń wykonawczych do ustawy praktycznie, zdaniem Wnioskodawczyni - nie wprowadziła nowych warunków do stosowania preferencyjnej stawki przy świadczeniu usług określonych w niniejszym wniosku, a treść przepisu określonego w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, będący do końca 2010 r. podstawą do stosowania preferencyjnej stawki VAT nie uległ zmianie.

Reasumując - Zainteresowana uważa, że wykonywanie trwałej zabudowy obiektu mieszkalnego stanowi usługę budowlaną o charakterze modernizacyjnym i jeśli wykonywana jest ona w lokalach mieszkalnych o pow. do 150 m^2, oraz domach mieszkalnych o pow. do 300 m^2, to należy powyższą usługę (jeśli są to główne usługi), opodatkowywać VAT w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosowanie jednak do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Na mocy art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Jednocześnie, w myśl § 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Mając na uwadze ww. przepisy należy stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. zastosowanie stawki preferencyjnej (8%) możliwe jest jedynie dla dostawy, jak również usług budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi polegające na wykonywaniu zabudowy wnęk i innych powierzchni w trwały sposób, poprzez trwałe połączenie ze ścianami, szaf wnękowych (garderób), z materiałów wykonawcy. Usługi te są świadczone m.in. w budynkach i lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z definicją tego budownictwa zawartą w art. 41 ust. 12a, oraz art. 41 ust. 12b ustawy o VAT.

Montaż stałej zabudowy polega na wykonywaniu szeregu czynności związanych z dopasowaniem montowanych elementów, przez zmianę ich kształtu i rozmiaru do indywidualnych potrzeb klientów.

W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć "budowa", "remont", "modernizacja", "przebudowa", "roboty budowlane", należy dokonać ich wykładni w oparciu o przepisy z innych dziedzin.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o:

* budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego (pkt 6),

* robotach budowlanych - należy przez to rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (pkt 7),

* przebudowie - należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; (...) (pkt 7a),

* remoncie - należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (pkt 8).

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Pojęcie "modernizacja" - według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2) - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinna zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, iż świadczonej przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie wykonania stałej zabudowy wnękowej, nie można uznać za konserwację, remont, modernizację, a także przebudowę, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Stałą zabudowę wnęk należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego ich przytwierdzenia do ścian, podłoża i sufitu pozostaje bez znaczenia, bowiem nie nastąpi zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu). Tym samym, przedmiotowe usługi nie mogą korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2011 r., stwierdzić należy, że do opisanych w stanie faktycznym czynności, polegających na trwałej zabudowie wnękowej w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, zastosowanie ma stawka 23%, bowiem czynności te nie stanowią czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również robót, o których mowa w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawczynię usługi polegające na wykonywaniu zabudowy wnęk i innych powierzchni w trwały sposób, poprzez trwałe połączenie ze ścianami szaf wnękowych (garderób), z materiałów wykonawcy w budynkach i lokalach objętych społecznym programem mieszkaniowym, podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.