ILPP2/443-228/07-/IM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2007 r. (data wpływu 14 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest biurem podróży, którego zgodnie z wpisem do KRS, wiodącym przedmiotem działalności są usługi turystyczne. Organizuje własne imprezy turystyczne, prowadzi sprzedaż w imieniu i na rzecz touroperatorów turystycznych, przewoźników promowych, kolejowych oraz lotniczych.

W związku z przyjętymi do realizacji zamówieniami klientów na zakup biletów lotniczych, których trasa przelotu nie rozpoczyna się, nie kończy oraz nie przebiega przez terytorium Polski, Zainteresowany zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Za pośredniczenie w zawarciu transakcji zakupu biletu od pewnej grupy przewoźników, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne. W przypadku, gdy przewoźnik jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce, otrzymaną prowizję za sprzedaż biletów lotniczych, promowych i kolejowych na wskazanych trasach poza Polską (nie międzynarodowych wg polskiej ustawy o VAT), Spółka opodatkowuje podstawową stawką podatku 22%, natomiast, jeżeli przewoźnik nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce lecz poza Unią lub w Unii, otrzymana przez biuro podróży prowizja nie podlega polskiemu VAT.

Poza wyżej wskazaną sprzedażą, Zainteresowany prowadzi także odsprzedaż zakupionych na swój rachunek biletów lotniczych, kolejowych i promowych dla klientów korporacyjnych polskich, zagranicznych, a także klientów indywidualnych. Sprzedawane bilety dotyczą m.in. tras poza terytorium Polski, np. Berlin-Paryż. Klient za pośrednictwem Spółki kupuje bilety lotnicze, tzw. tanich przewoźników, na trasy przebiegające poza Polską. Łączną należność za odsprzedany bilet lotniczy wraz z należnym wynagrodzeniem za przeprowadzenie czynności manipulacyjnych, związanych z wykupieniem biletu na stronie przewoźnika, tzw. opłatą transakcyjną - fee, Wnioskodawca obciąża klienta. Natomiast z własnych środków reguluje zobowiązania wobec przewoźnika.

Ponieważ usługi transportu osób opodatkowane są w miejscu ich wykonania, klientowi należy wystawić fakturę VAT ze stawką VAT, np. - niepodlegające polskiemu VAT, niezależnie od statusu nabywcy.

Natomiast w przypadku, w którym klient-pasażer płaci za bilet lotniczy bezpośrednio do linii lotniczej, a Spółce opłaca tylko fee - opłatę transakcyjną, klientowi - podatnikowi polskiego VAT Zainteresowany wystawia fakturę na wartość opłaconej usługi pośrednictwa ze stawką 22%, natomiast fee, otrzymane od klienta z Polski lub spoza kraju, w przypadku nie podania przez nabywcę numeru NIP, potwierdzającego jego rejestrację dla potrzeb VAT na terenie Polski, nie podlega polskiemu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka stawka podatku VAT jest właściwa dla odsprzedaży biletów lotniczych, kolejowych, promowych na trasach przebiegających poza Polską oraz dla związanego ze sprzedażą tych biletów wynagrodzenia pośrednika, otrzymanego bądź w formie prowizji od przewoźnika, bądź w formie opłaty fee pobieranej od klienta - pasażera.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Stosownie do art. 27 ust. 2 pkt 2 w przypadku świadczenia usług transportowych, miejscem świadczenia jest miejsce gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy, w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z usługami innymi niż wymienione w pkt 1 i 2 lit. a) oraz art. 27 ust. 3 - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce świadczenia usług, z którymi usługi te są związane, z zastrzeżeniem pkt 6 chyba, że nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku VAT na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa na którym usługa jest wykonana, wówczas miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. W myśl art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego: z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju, z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt), ze wskazaniem na § 4b rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), według którego w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego - miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.

W przedstawionym stanie faktycznym Zainteresowany świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży biletów oraz dokonuje sprzedaży biletów lotniczych na trasy zagraniczne, poza terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę fakt, iż transport nie rozpoczyna się, nie kończy oraz nie przebiega przez terytorium Polski - świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług transportu międzynarodowego, w związku z tym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo stosowania stawki podatku 0% dla odsprzedaży biletów lotniczych, kolejowych i morskich oraz prowizji i usługi pośrednictwa związanej z biletami.

W przypadku świadczenia usług transportu osób, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. W przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z usługami transportowymi, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce świadczenia usług transportowych.

Zdaniem Zainteresowanego, odsprzedaż biletów lotniczych, kolejowych i promowych na trasy poza terytorium Polski, zakupionych na swój rachunek, nie wywołuje skutków podatkowych w zakresie polskiego podatku od towarów i usług, niezależnie od statusu nabywcy, ponieważ usługi transportu osób opodatkowane są podatkiem VAT w miejscu gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Natomiast usługi pośrednictwa związane z transportem osób, opodatkowane są zasadniczo w miejscu świadczenia usługi transportowej i dlatego opłata transakcyjna - fee pobierana od pasażera nie zarejestrowanego na potrzeby VAT w żadnym z krajów, oraz prowizja otrzymana od przewoźnika spoza Unii nie podlega polskiemu podatkowi VAT.

Jednakże w przypadku, kiedy nabywca usług pośrednictwa jest zarejestrowanym podatnikiem VAT na terytorium Polski i podał sprzedawcy swój numer NIP, Wnioskodawca powinien opodatkować usługę pośrednictwa na terytorium Polski i zastosować 22% stawkę VAT, natomiast gdy nabywca usługi jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym państwie członkowskim niż ma miejsce świadczona usługa i podał sprzedawcy ten numer, usługa opodatkowana jest na terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy, przez usługi transportu międzynarodowego (...) rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

Przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się także - mocą art. 83 ust. 3 pkt 3 ustawy - usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa w pkt 1 i 2.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Artykuł 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

W przypadku świadczenia usług transportowych - na mocy art. 27 ust. 2 pkt 2 - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28.

Zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b) ustawy, w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z usługami innymi niż wymienione w pkt 1 i 2 lit. a) oraz w art. 27 ust. 3 - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce świadczenia usług, z którymi usługi te są związane, z zastrzeżeniem ust. 6.

W przypadku, gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenia usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer - art. 28 ust. 6 ustawy.

Artykuł 28 ust. 9 ustawy stanowi, iż minister właściwy do spraw finansów publicznym może określić, w drodze rozporządzenia, inne niż wskazane w ust. 1-8 oraz w art. 27 miejsce świadczenia usług, uwzględniając specyfikę świadczenia niektórych usług oraz przepisy Wspólnoty Europejskiej.

I tak, w § 4b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) określono, iż w przypadku świadczenia usług transportu międzynarodowego środkami transportu morskiego lub lotniczego - miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany świadczy usługi transportu osób poza terytorium kraju, nie spełniające zawartej w art. 83 ust. 3 pkt 2 ustawy definicji transportu międzynarodowego. Zgodnie z zacytowanym art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości (...). W związku z powyższym usługi transportu osób przedstawione przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

O sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi.

Wnioskodawca świadczy także usługi pośrednictwa związane z usługami transportu osób, których miejsce świadczenia określa się na podstawie art. 28 ust. 5 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 6.

Świadcząc przedmiotową usługę pośrednictwa na rzecz podmiotów spoza terytorium kraju (z terytorium innych państw członkowskich oraz z terytorium państw trzecich), nie będzie ona podlegała regulacjom zawartym w ustawie o podatku od towarów usług.

Natomiast świadcząc tę usługę na rzecz podatnika polskiego, posiadającego ważny numer pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, w sytuacji, gdyby usługa transportu osób podlegała opodatkowaniu na terytorium innych państw członkowskich, miejscem świadczenia usług, na mocy art. 28 ust. 6, będzie terytorium kraju. Czynność taka będzie więc podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz wymagała odpowiedniego udokumentowania.

Tut. Organ informuje, iż zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego, przez które rozumie się również usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami transportu międzynarodowego. Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że zarówno sprzedawane usługi transportu osób jak i usługi pośrednictwa związane z tymi usługami nie spełniają definicji transportu międzynarodowego, określonego przepisami ustawy. Nie ma zatem Zainteresowany prawa do zastosowania dla przedmiotowych usług pośrednictwa, obniżonej do 0% stawki podatku, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawkę podatku w wysokości 22%.

Należy jednak podkreślić, iż opłata fee w sytuacji, gdy jest pobierana przez Zainteresowanego w imieniu własnym, winna być uznana za element ceny za usługę transportową (część składowa), a nie usługę pośrednictwa (pośrednictwo wiąże się z działaniem w imieniu i na rzecz zleceniodawcy). W związku z powyższym, zastosowanie znalazłby w tym przypadku art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.