ILPP2/443-1779/10-4/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia dodatkowej ewidencji sprzedaży - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia dodatkowej ewidencji sprzedaży. Wniosek został uzupełniony w dniu 18 stycznia 2011 r. o brakujące opłaty za wydanie interpretacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą skup złota od ludności. Zakupione złoto Wnioskodawca przekazuje podmiotowi trzeciemu (zakładowi rafinacji metali), który świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi przetwarzania tego złota na złoto inwestycyjne. Od tego podmiotu Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT tytułem: "przetworzenie złota próby 585 na płytki złote próby 999" lub "rafinacja złota próby 585 do próby 999".

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca nabywa również złoto inwestycyjne od innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i otrzymuje faktury VAT z opisem "złoto inwestycyjne lub płytki złote próby 999". Wnioskodawca w ramach własnej działalności (we własnym zakresie) przetwarza złoto próby 999 na płytki o masie 20 g, 50 g, 100 g. Złoto inwestycyjne w postaci płytek o masie 20 g, 50 g, 100 g Wnioskodawca sprzedaje klientom indywidualnym (osobom fizycznym) rejestrując sprzedaż na kasie fiskalnej oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (m.in. osobom prowadzącym zakłady jubilerskie) wystawiając fakturę VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy sprzedaży na fakturze VAT lub przez kasę fiskalną wymagane jest prowadzenie dodatkowej ewidencji sprzedaży, innej niż określona w art. 109 ust. 3 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 125 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący dostaw złota inwestycyjnego są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja powinna zawierać także dane dotyczące nabywcy, które umożliwiają jego identyfikację (ust. 2).

Zgodnie zaś z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadku określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzania deklaracji podatkowej.

Zgodnie natomiast z art. 111 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, powinien on - jako podatnik dokonujący czynności zwolnionych od opodatkowania (art. 122) oraz czynności opodatkowanych (np. sprzedaż złomu złota) - prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, przy czym ewidencja ta powinna zawierać także - dodatkowo oprócz tych informacji, których ewidencjonowania wymaga art. 109 ust. 3 ustawy - dane dotyczące nabywcy złota inwestycyjnego, które umożliwiają jego identyfikację.

Powyższe zasady prowadzenia ewidencji sprzedaży dotyczą jednak tylko sprzedaży złota inwestycyjnego na rzecz podmiotów gospodarczych.

W przypadku natomiast sprzedaży złota inwestycyjnego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej wnioskodawca zobowiązany jest jedynie do ewidencji obrotu z tego tytułu na kasie fiskalnej, która to ewidencja nie przewiduje obowiązku, jak również nie daje możliwości identyfikacji nabywcy.

Wnioskodawca ma bowiem jedynie możliwości identyfikacji nabywcy będącego osobą fizyczna nieprowadzącą działalności gospodarczej, jeśli osoba taka zażąda wystawienia faktury VAT. W każdym innym przypadku Wnioskodawca nie ma możliwości identyfikacji danych osobowych nabywcy (Wnioskodawca nie może żądać id nabywcy takich danych).

Podsumowując, obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej dane dotyczące nabywcy, które umożliwią jego identyfikacji - o którym mowa w art. 125 ust. 2 ustawy o VAT - nie dotyczy sprzedaży złota inwestycyjnego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, która to sprzedaż ewidencjonowana jest na kasie fiskalnej.

Za takim stanowiskiem przemawia również art. 125 ustawy o VAT, odwołuje się do zasad ewidencji z rozdziału 2 (tzw. Zasady ogólne), podczas gdy ewidencja za pomocą kas rejestrujących uregulowana jest w rozdziale 3, zawierającym przepisy szczególne w stosunku do rozdziału 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosowanie do treści art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnik VAT zobowiązany jest do wystawiania faktury. Ma on zastosowanie w sytuacji, gdy czynności podlegające opodatkowaniu są świadczone na rzecz osób fizycznych prowadzących działalności gospodarczej. Natomiast przepis art. 111 ust. 1 ustawy dotyczącej ewidencji przy użyciu kas rejestrujących nakazuje rejestrować w kasie sprzedaż dokonywaną nie tylko na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, ale także na rzecz rolników ryczałtowych.

Należy podkreślić, iż obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów oraz nie została objęta zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania.

Kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową. Ma ona charakter ewidencji sprzedaży, gdyż zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje opodatkowane wykonane przez podatnika. Ewidencja prowadzona na kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy bowiem tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług definiuje wprost jakie wymogi ma spełniać ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Obowiązek prowadzenia ewidencji to jeden z podstawowych wymogów, jakie ustawodawca nałożył na podatników VAT, a dane, jakie powinny zawierać ewidencje prowadzone przez podatników, mają przede wszystkim umożliwić prawidłowe sporządzenie przez nich deklaracji dla podatku od towarów i usług. Podatnik winien prowadzić przede wszystkim ewidencję sprzedaży i ewidencję zakupów, a ponieważ ustawodawca nie określił wymogów, co do formy prowadzenia ewidencji, podatnik sam powinien zaplanować taki sposób jej prowadzenia, który ułatwi terminowe sporządzenie deklaracji podatkowej na podstawie zgromadzonych w ewidencjach danych. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji. Całość ewidencji powinna być dostosowana do potrzeb podatnika.

Natomiast art. 109 ust. 1 ustawy, podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Z kolei art. 109 ust. 3 ustawy stanowi, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zaznaczenia wymaga, iż kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową, ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Ewidencja prowadzona na kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy w szczególności cyt. wyżej art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy bowiem tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy. Jest to przede wszystkim sprzedaż niedokumentowana fakturami, czyli objęta wyjątkiem od zasady, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur wynikającym z art. 106 ust. 1 ustawy.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem, na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

W deklaracji podatkowej - w zależności od jej rodzaju - ujmuje się albo podatek należny od tych czynności, względem których powstał obowiązek podatkowy w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy deklaracja, albo też podatek związany z konkretną czynnością, ale również kwotę podatku naliczonego. Jak wynika z powyższej analizy wystawione faktury dokumentują transakcje sprzedaży wskazując na wysokość podatku należnego. Podobnie kasa rejestrująca jest ewidencją sprzedaży. I co należy jeszcze raz podkreślić jest niezależna od ewidencji o której mowa w przepisie art. 109 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 125 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący dostaw złota inwestycyjnego są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Ewidencja powinna zawierać także dane dotyczące nabywcy, które umożliwiają jego identyfikacje (art. 125 ust. 2).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmującą skup złota od ludności. Zakupione złoto Wnioskodawca przekazuje podmiotowi trzeciemu (zakładowi rafinacji metali), który świadczy na rzecz Zainteresowanego usługi przetwarzania tego złota na złoto inwestycyjne. Od tego podmiotu Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT tytułem: "przetworzenie złota próby 585 na płytki złote próby 999" lub "rafinacja złota próby 585 do próby 999". Zainteresowany nabywa również złoto inwestycyjne od innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i otrzymuje faktury VAT z opisem "złoto inwestycyjne lub płytki złote próby 999. Wnioskodawca w ramach własnej działalności (we własnym zakresie) przetwarza złoto próby 999 na płytki o masie 20 g, 50 g, 100 g. Złoto inwestycyjne w postaci płytek o masie 20 g, 50 g, 100 g Zainteresowany sprzedaje klientom indywidualnym (osobom fizycznym) rejestrując sprzedaż na kasie fiskalnej oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą (m.in. osobom prowadzącym zakłady jubilerskie) wystawiając fakturę VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę dokonującego dostawę złota inwestycyjnego powinna zawierać także dodatkowo oprócz tych informacji, których ewidencjonowania wymaga art. 109 ust. 3 ustawy - dane dotyczące nabywcy, które umożliwiają jego identyfikację, niezależnie, czy sprzedaż tego złota inwestycyjnego nastąpi na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, czy też na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie interpretacji dotyczącej stanu faktycznego odnośnie zwolnienia od podatku sprzedaży złota inwestycyjnego i jej właściwego dokumentowania, a także prawa do odliczenia podatku naliczonego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia z dnia 2 lutego 2011 r. nr ILPP2/443-1779/10-3/BA, ILPP2/443-1779/10-5/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.