ILPP2/443-1702/09-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2009 r. (data wpływu 15 grudnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2010 r. (data wpływu 26 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które wypłacane będą bonusy - jest prawidłowe.

W dniu 15 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności, za które wypłacane będą bonusy. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 lutego 2010 r. (data wpływu 26 lutego 2010 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawione zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł kontrakty z kontrahentami zagranicznymi mającymi siedzibę na terytorium UE, jak i poza UE. Przedmiotem tych kontraktów jest odpłatna dostawa towarów produkowanych przez Zainteresowanego.

W celu podniesienia popytu na produkowane przez siebie wyroby, Spółka chce wynagradzać nabywców za realizację obrotów (dokonywanie zakupów jej wyrobów) na określonym poziomie. Począwszy od stycznia 2010 r. strony zamierzają podpisać aneks do obowiązującego między nimi kontraktu, na mocy którego Wnioskodawca zamierza przyznać swojemu kontrahentowi kupującemu jego wyroby, bonus bezwarunkowy w wysokości 1% od obrotu zrealizowanego w 2010 r.

W przypadku zrealizowania przez kupującego w 2010 r. rocznego obrotu, którego wartość przekracza wartość obrotu w 2009 r., sprzedający zobowiązuje się do przyznania kupującemu na koniec roku dodatkowego bonusu rocznego (wskaźnik procentowy bonusu rośnie w zależności od wielkości obrotu). Strony ustaliły, że bonus opisany wyżej nie stanowi obniżenia ceny sprzedanego kupującemu towaru, lecz jest formą wynagrodzenia za dokonywanie przez kupującego zakupów od sprzedającego we wskazanej wyżej wysokości.

Podstawą wypłaty bonusu jest prawidłowe udokumentowanie zakupów przez nabywców na zakończenie odpowiedniego, ustalonego przez strony w umowie - okresu rozliczeniowego. Poza czynnością prawną sprzedaży (dostawy), w której Spółka jest sprzedawcą, nie istnieją jakiekolwiek inne zobowiązania, nakładające na kupującego obowiązek świadczenia usług na rzecz sprzedawcy.

W uzupełnieniu do wniosku poinformowano, że:

* Wnioskodawca będzie dokonywać eksportu towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zdaniem Zainteresowanego, informacja ta została przedstawiona we wniosku o udzielenie interpretacji: "Wnioskodawca zawarł kontrakty z kontrahentami zagranicznymi mającymi siedzibę na terytorium UE jak i poza UE. Przedmiotem tych kontraktów jest odpłatna dostawa towarów produkowanych przez Wnioskodawcę".

* Zainteresowany będzie dokonywać wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca uważa, że informacja ta została przedstawiona we wniosku o udzielenie interpretacji: "Wnioskodawca zawarł kontrakty z kontrahentami zagranicznymi mającymi siedzibę na terytorium UE jak i poza UE. Przedmiotem tych kontraktów jest odpłatna dostawa towarów produkowanych przez Wnioskodawcę".

* W zamian za udzielenie bonusu nie będzie miało miejsca świadczenie przez kupującego na rzecz Spółki żadnych usług; w szczególności nie będzie miało miejsca świadczenie usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, nie będzie na kupującym spoczywać zobowiązanie do dokonywania zakupów wyłącznie u Zainteresowanego; kupujący nie będzie zobowiązany do posiadania pełnego asortymentu towarów oferowanych przez Wnioskodawcę. Spółka zaznaczyła przy tym, że informacja ta została przedstawiona we wniosku o udzielenie interpretacji: "Poza czynnością prawną sprzedaży (dostawy), w której Wnioskodawca jest sprzedawcą, nie istnieją jakiekolwiek inne zobowiązania nakładające na kupującego obowiązek świadczenia usług na rzecz sprzedawcy".

* Wnioskodawca zamierza przyznać kontrahentom bonus bezwarunkowy w wysokości 1% obrotów, co oznacza, że im wyższa wartość obrotu, tym wyższa będzie wysokość bonusu bezwarunkowego. Strony nie przyjęły w umowie minimalnej wysokości zakupów, których osiągnięcie upoważnia do otrzymania bonusu bezwarunkowego. Natomiast jeżeli roczny obrót między stronami przekroczy poziom obrotu z 2009 r., kupujący będzie uprawniony do dodatkowego bonusu rocznego (wskaźnik procentowy bonusu dodatkowego rośnie w zależności od wielkości obrotu). Reasumując, bonus bezwarunkowy nie zależy od osiągnięcia określonego obrotu, natomiast warunkiem uzyskania przez kupującego bonusu dodatkowego jest przekroczenie wielkości obrotów z 2009 r. W opinii Zainteresowanego, informacja ta została przedstawiona we wniosku o udzielenie interpretacji.

* Bonus (zarówno bezwarunkowy jak i dodatkowy) liczony jest od zakupów dokonywanych w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym. Jeżeli kupujący nie podejmie żadnych działań (tekst jedn. nie dokona w okresie rozliczeniowym żadnych zakupów), roszczenie o wypłatę bonusu nie powstanie. Jeżeli kupujący nie przekroczy wielkości obrotów z 2009 r., nie nabędzie roszczenia o bonus dodatkowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 53, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 Ustawy wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu, tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Usługa w rozumieniu powyższych artykułów oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W opinii Zainteresowanego, kontrahent zagraniczny nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od niego. Oznacza to zatem, że kontrahent zagraniczny nie świadczy wobec niego usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań Wnioskodawcy, które byłyby czynnościami dodatkowymi i do jakich byłby zobligowany w związku z otrzymaną premią. W konsekwencji, opisane wyżej czynności nie podlegają u Spółki opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogiczne stanowisko zajął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2009 r. sygn. IBPP1/443-569/09/BM a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. sygn. IPPP3/443-688/09-3/MM: "należy uznać, iż w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Spółki usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta nie podlega u niego opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT".

Zajęte stanowisko znajduje również potwierdzenie w doktrynie. Zgodnie z komentarzem do ustawy o podatku VAT (LEX 2009) autorstwa Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego, pogląd uznający premie pieniężne za wynagrodzenie za świadczoną usługę jest nietrafny przede wszystkim z powodu braku jednoznacznego i bezpośredniego powiązania pomiędzy otrzymywanymi premiami a określonymi zachowaniami podatnika, które pozwalałoby uznać, że premia jest wynagrodzeniem za owe zachowanie podatnika.

Na tym samym stanowisku stanął również np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, który w wyroku z dnia 2 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Rz 431/09 uznał, iż: "Brak jest podstaw do uznania za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. osiągania określonego poziomu obrotów w określonym czasie przez nabywcę i terminowej zapłaty i w konsekwencji uzyskanie z tego tytułu premii pieniężnej (bonusów) niepowiązanej z konkretną dostawą nie jest wynagrodzeniem za świadczone usługi i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a więc nie musi być dokumentowane fakturą".

Analogiczne stanowisko zajął np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 4 maja 2009 r. sygn. akt l SA/Bk 131/09: "Osiągnięcie przez nabywcę towarów określonej umownie wielkości obrotów (zakupów) z danym sprzedawcą nie jest usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług, a zatem wypłacana temuż nabywcy towarów przez sprzedawcę premia (bonus) za uzyskanie tegoż pułapu obrotów nie stanowi odpłatności (wynagrodzenia za świadczenie usług). Tym samym wypłacenie tego rodzaju premii (bonusu) jest obojętne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, podlega natomiast u nabywcy towarów, któremu ta premia jest przekazywana, zaliczeniu do przychodów w podatku dochodowym".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy z tytułu importu usługi pomimo, że zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r. art. 28b ust. 1, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę. Ponieważ jednak kontrahent kupujący wyroby Zainteresowanego nie świadczy na jego rzecz żadnych usług (dostawa nie może być jednocześnie usługą), przepis ten nie znajdzie zastosowania.

Spółka podkreśliła, że jest adresatem interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2008 r. (IPPP1-443-271/08-2/AK), w której organ podatkowy uznał, że "wypłata przez Wnioskodawcę premii pieniężnych na rzecz nabywców (sieci handlowych) jego wyrobów, których wypłata uzależniona jest od osiągnięcia przez tych nabywców określonego poziomu obrotów (dokonania zakupów na ustalonym poziomie) w danym okresie rozliczeniowym, ustalonym przez strony w umowie, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku VAT w wysokości 22%, o której mowa w art. 41 ust. 1 cyt. ustawy. Otrzymywanie przedmiotowych premii pieniężnych, winno być potwierdzane przez nabywców wyrobów Wnioskodawcy fakturami VAT, wystawionymi zgodnie z uregulowaniami art. 106 ust. 1 cyt. ustawy. Podatek od towarów i usług wykazany w tych fakturach będzie dla Wnioskodawcy podatkiem naliczonym, o który będzie miał prawo pomniejszyć swój podatek należny, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy".

Powyższa interpretacja dotyczy jednak innego stanu faktycznego, tj. obrotów między kontrahentami krajowymi i nie ma w nim elementów transgranicznych; podatnik nie zadał w związku z tym pytania dotyczącego importu usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Artykuł 13 ust. 1 ustawy stanowi, że przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zawarł kontrakty z kontrahentami zagranicznymi mającymi siedzibę na terytorium UE, jak i poza. Przedmiotem tych kontraktów jest odpłatna dostawa towarów produkowanych przez Spółkę. Zainteresowany w uzupełnieniu do wniosku doprecyzował, że będzie dokonywać eksportu towarów w myśl art. 2 pkt 8 ustawy oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy.

W celu podniesienia popytu na produkowane przez siebie wyroby, Wnioskodawca chce wynagradzać nabywców za realizację obrotów (dokonywanie zakupów jego wyrobów) na określonym poziomie. Począwszy od stycznia 2010 r. strony zamierzają podpisać aneks do obowiązującego między nimi kontraktu, na mocy którego Spółka zamierza przyznać kontrahentowi kupującemu jej wyroby, bonus bezwarunkowy w wysokości 1% od obrotu zrealizowanego w 2010 r. W przypadku zrealizowania przez kupującego w 2010 r. rocznego obrotu, którego wartość przekracza wartość obrotu w 2009 r., sprzedający zobowiązuje się do przyznania kupującemu na koniec roku dodatkowego bonusu rocznego (wskaźnik procentowy bonusu rośnie w zależności od wielkości obrotu). Podstawą wypłaty bonusu jest prawidłowe udokumentowanie zakupów przez nabywców na zakończenie odpowiedniego, ustalonego przez strony w umowie - okresu rozliczeniowego. Poza czynnością prawną sprzedaży (dostawy), w której Spółka jest sprzedawcą nie istnieją jakiekolwiek inne zobowiązania, nakładające na kupującego obowiązek świadczenia usług na rzecz sprzedawcy. Zainteresowany doprecyzował, że w zamian za udzielenie bonusu nie będzie miało miejsca świadczenie przez kupującego na jego rzecz żadnych usług; w szczególności nie będzie miało miejsca świadczenie usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, nie będzie na kupującym spoczywać zobowiązanie do dokonywania zakupów wyłącznie u Wnioskodawcy; kupujący nie będzie zobowiązany do posiadania pełnego asortymentu towarów oferowanych przez Spółkę.

Bonus (zarówno bezwarunkowy, jak i dodatkowy) liczony będzie od zakupów dokonywanych w ustalonym przez strony okresie rozliczeniowym. Jeżeli kupujący nie podejmie żadnych działań (tekst jedn. nie dokona w okresie rozliczeniowym żadnych zakupów), roszczenie o wypłatę bonusu nie powstanie. Jeżeli kupujący nie przekroczy wielkości obrotów z 2009 r., nie nabędzie roszczenia o bonus dodatkowy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii, czy poprzez nabywanie od niego towarów i tym samym, realizowanie zakupów w określonym czasie i w określonej wysokości, zagraniczny kontrahent świadczy na jego rzecz usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Uwzględniając powołany wyżej przepis art. 8 ustawy wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Usługa w rozumieniu powołanego powyżej art. 8 ust. 1 ustawy oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne (bonusy). Skutki podatkowe dotyczące wypłacania nabywcom bonusów uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie zostały one wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów.

Z opisu sprawy wynika, iż kontrahenci otrzymując bonus, nie będą w żaden sposób zobowiązani przez Spółkę do wykonywania na jej rzecz jakichkolwiek innych czynności mających na celu np. intensyfikację sprzedaży, czy promocję towarów. Wypłacanie gratyfikacji pieniężnej przez Zainteresowanego nie będzie w żaden sposób związane z uzyskaniem przez niego świadczenia wzajemnego od kontrahentów, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywania zakupów. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku otrzymujący bonusy nie będą świadczyć na rzecz Zainteresowanego usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Reasumując, kontrahenci zagraniczni nabywając od Spółki towary i tym samym realizując zakupy w określonym czasie i w określonej wysokości nie będą świadczyć na jej rzecz usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, pytanie dotyczące importu usług należało uznać za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii skutków podatkowych w zakresie, czy opisany przez Wnioskodawcę bonus stanowi rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, obniżający wartość towarów, który powinien być dokumentowany fakturami korygującymi zmniejszającymi podstawę opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.