ILPP2/443-1663/11-2/AK - Odliczenie podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego przeznaczonego na cele najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego przeznaczonego na cele najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy - jest prawidłowe.

W dniu 12 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego przeznaczonego na cele najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w celu wykonania planu gospodarczego rozpoczęcia świadczenia usług wynajmu pojazdów przystąpił do realizacji tego zamiaru, poprzez:

Spółka nabyła więc własność samochodu osobowego (o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5t) z chwilą zapłaty ostatniej raty ceny za ww. pojazd, tj. w dniu 7 września 2011 r.

W tym momencie przedmiotem działalności Spółki prawidłowo ujawnionym w KRS było oddawanie w odpłatne używanie samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze. Jednocześnie nabyty samochód (pojazd) był w momencie nabycia oraz nadal przez podatnika przeznaczony do wykorzystania, obok celów służbowych, na cele najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Do PKD Spółki w KRS działalność ta została wpisana przed nabyciem własności pojazdu w dniu 6 września 2011 r.

Mając na uwadze powyższe, powstaje wątpliwość co do interpretacji pojęcia "nabycie" zawartego w treści art. 3 ust. 1 Ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U.10.247.1652), tj. czy:

W pierwszym momencie Spółka nie miała ujawnionego w PKD w KRS przedmiotu działalności, w drugim - przedmiotem jej działalności faktycznie i formalnie było już oddawanie w odpłatne korzystanie.

Spółce od samego początku towarzyszył zamiar świadczenia usług oddawania do odpłatnego korzystania i wykonaniu tego zawarła umowę nabycia pojazdu oraz dokonała stosownych zmian w PKD.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym Spółka może skorzystać z odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) Ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U.10.247.1652).

Zdaniem Wnioskodawcy, zaszły wszelkie podstawy do skorzystania przez Spółkę z prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) Ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U.10.247.1652).

Zamiar gospodarczy podjęcia działalności w zakresie oddawania pojazdu do odpłatnego korzystania towarzyszył Spółce od początku i w jego wykonaniu Spółka równolegle podjęła czynności w kierunku pozyskania pojazdu oraz usankcjonowania rozszerzenia przedmiotu działalności w sensie formalnym (zmiana umowy Spółki i rejestracja w KRS). Spółka nabyła tytuł prawny do pojazdu w postaci prawa własności w dniu 7 września 2011 r. i w tym dniu przedmiotem działalności podatnika było już oddawanie w odpłatne korzystanie. Jednocześnie Spółka faktycznie oddała samochód do odpłatnego korzystania (umowa ramowa zawarta już dnia 1 sierpnia 2011 r., faktyczne wdrożenie po dniu 7 września 2011 r.) na okres dłuższy niż sześć miesięcy. Samochód przy tym jest samochodem osobowym o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony.

Samo zawarcie umowy kupna-sprzedaży pojazdu w dacie poprzedzającej datę ostatecznego wpisu zmiany przedmiotu działalności do KRS nie ma znaczenia dla możliwości skorzystania z wyjątku przewidzianego w art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. Ustawy, albowiem przejście prawa własności pojazdu nastąpiło już w dacie, kiedy PKD Spółki ujawniony w rejestrze przedsiębiorców obejmował ten przedmiot działalności.

Z tego względu brak jest przeciwwskazań do uznania, iż w przedmiotowej sytuacji kwota podatku naliczonego możliwa do doliczenia nie jest objęta ograniczeniami wskazanymi w art. 3 ust. 1 ww. Ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Na mocy art. 1 ust. 1 pkt 11 lit. b) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.), zwanej dalej: "ustawą nowelizującą", z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast dodano m.in.:

* przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,

* przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

I tak, w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej postanowiono, iż w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 powyższej ustawy stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Przepis ten nie dotyczy jednak pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej, w stosunku do których podatnik ma w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących płatności z tytułu ww. umów.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) i b ustawy nowelizującej, tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane jako przedmiot działalności podatnika lub oddane w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli jest to przedmiotem działalności podatnika, a ponadto samochody te są przeznaczone wyłącznie na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w celu wykonania planu gospodarczego rozpoczęcia świadczenia usług wynajmu pojazdów przystąpił do realizacji tego zamiaru, poprzez:

Spółka nabyła więc własność samochodu osobowego (o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5t) z chwilą zapłaty ostatniej raty ceny za ww. pojazd, tj. w dniu 7 września 2011 r.

Należy zauważyć, że wskazana w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej, działalność w zakresie oddania w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, które to samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu samochodów powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność.

Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b), sformułowanie "przedmiotem działalności podatnika" w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu "jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy (...)" nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu "tych", przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Należy zauważyć, że tego rodzaju działalność powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu samochodu powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność. Nie wystarczy w tym przypadku sama deklaracja podatnika, że prowadzi tego rodzaju działalność, jeśli nie towarzyszą temu okoliczności przemawiające za tym, że oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy samochodu, stanowi rzeczywisty przedmiot działalności podatnika.

Analiza powyższego jednoznacznie wskazuje, że ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej odnoszące się do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest przeznaczenie pojazdów na wynajem na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (ust. 2 pkt 7 lit. b) powołanego artykułu).

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż podatnik ma prawo do pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie samochodu osobowego pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej, tj.:

Zatem z przytoczonych regulacji wynika, że ograniczenie wskazane w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej oraz ustawy o transporcie drogowym, nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest wynajem pojazdów na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej). Ponadto, w przedmiotowej regulacji ustawodawca wskazuje, obok przeznaczenia samochodów na cele określone w tym przepisie, również na konieczność ich wykorzystywania, tj. fizycznego używania przez podmiot trzeci. Jednakże samochody przez ww. okres muszą być przeznaczone wyłącznie na ten cel.

Powyższe oznacza, że po okresie 6 miesięcy podatnik może przeznaczyć pojazd oprócz najmu również na pozostałe cele prowadzonej działalności zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego nabyciem.

Podkreślić także należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku, oddał on w odpłatne używanie ww. pojazd na podstawie umowy o odpłatne korzystanie z samochodu służbowego dla celów prywatnych zawartej dnia 1 sierpnia 2011 r. na czas nieokreślony, z okresem korzystania począwszy od dnia nabycia własności, tj. od dnia 7 września 2011 r. Jednocześnie nabyty samochód (pojazd) był w momencie nabycia oraz nadal jest przez podatnika przeznaczony do wykorzystania obok najmu do celów służbowych. Jednakże Spółka na podstawie ww. umowy faktycznie oddała samochód do odpłatnego korzystania na okres dłuższy niż sześć miesięcy.

W powyższej sytuacji, gdy po zakończeniu umowy najmu trwającej powyżej 6 miesięcy, istotne znaczenie będzie miał fakt, iż przedmiotowy samochód jest nadal przeznaczony do dalszego wynajmu, pomimo iż może być również wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem samochodów. W takim przypadku zastosowanie będzie miał art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej, uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia w 100% kwoty podatku naliczonego od zakupu samochodu.

Reasumując, w sytuacji, gdy samochód po nabyciu od początku wynajmowany jest na okres dłuższy niż 6 miesięcy, a po tym okresie przeznaczony jest do dalszego wynajmu, jak również może być wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem, Wnioskodawca może skorzystać z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% wynikającego z faktur dokumentujących zakup samochodu, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) ustawy nowelizującej. Podkreślić bowiem należy, że warunkiem prawa do odliczenia podatku w pełnej kwocie, jak wyraźnie wynika z tego przepisu, jest to, aby pojazd samochodowy był przeznaczony przez Wnioskodawcę wyłącznie do odpłatnego używania na podstawie umów wymienionych w tym przepisie, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, tj. aby oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy samochodu, stanowiło rzeczywisty przedmiot działalności podatnika.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zaznaczyć zatem należy, ze niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.