ILPP2/443-1634/11-2/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2011 r. (data wpływu 2 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania czynności nabycia wierzytelności oraz ustalenia podstawy opodatkowania tej transakcji - jest nieprawidłowe,

* określenia momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności oraz ustalenia podstawy opodatkowania tej transakcji oraz w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) zajmuje się świadczeniem usług prawnych oraz doradztwa dla podmiotów gospodarczych, wykonuje również na rzecz niektórych klientów usługi związane z windykacją.

Wraz z rozwojem firmy, Spółka zastanawia się nad wejściem na rynek usług pośrednictwa finansowego. Usługi polegałyby na skupowaniu od podmiotów gospodarczych, ewentualnie od osób fizycznych, pakietów wierzytelności przeterminowanych bądź trudno ściągalnych.

Nabycie pakietu wierzytelności odbywałoby się na podstawie umowy nabycia praw (cesji) do wierzytelności wymienionych w zestawieniu. Umową objęty byłby pakiet wierzytelności, choć nie można wykluczyć, iż wystąpiłaby sytuacja, gdy Spółka nabyłaby jedną wierzytelność o znacznej kwocie.

Ponieważ nabycie przez Spółkę dotyczyłoby wierzytelności przeterminowanych, gdzie rokowania co do możliwości ich ściągnięcia przez zbywającego były niewielkie, czy też wierzytelności od zagranicznych kontrahentów, cena nabycia byłaby minimalna i mogłaby wynieść nawet ułamek procenta wartości nominalnej zbywanych wierzytelności.

Cena nabycia pakietu uiszczana przez Spółkę, byłaby jedyną formą rozliczenia ze zbywcą pakietu i stanowiłaby ostateczne rozliczenie.

Konieczne jest podkreślenie, iż Spółka nie świadczyłaby na rzecz zbywcy pakietu wierzytelności, żadnych usług windykacyjnych bądź innych usług dotyczących tego pakietu, bowiem cel umowy byłby inny oraz taki podmiot nie miałby w związku z cesją żadnych roszczeń wobec Spółki, poza żądaniem zapłaty ceny określonej w umowie. Z chwilą dokonania cesji, zbywca utraciłby wszelkie prawa do wierzytelności objętych pakietem i nie uzyskiwałby żadnych praw do ewentualnych korzyści, które Spółka uzyska w przyszłości, w związku z nabytym pakietem.

Spółka na moment zawarcia umowy o nabycie pakietu wierzytelności nie byłaby w stanie określić postępowania co do dalszego losu wierzytelności, co do których uzyskałaby prawa na drodze ww. cesji. W momencie zawarcia umowy nie znane byłyby dalsze kroki Spółki odnośnie przeznaczenia wierzytelności objętych pakietem do dalszej odsprzedaży bądź podjęcia prób ściągnięcia tych wierzytelności we własnym zakresie. Dopiero po przeprowadzeniu szczegółowej analizy konkretnych wierzytelności objętych pakietem, znany byłby dalszy los tych wierzytelności, tj. który wyglądałby następująco:

* nastąpiłaby dalsza odsprzedaż pakietu bądź części wierzytelności, przy czym pakiet wierzytelności do dalszej odsprzedaży nie musiałby być tożsamy z pakietem wierzytelności nabytym przez Spółkę, decyzja o tym byłaby wynikiem negocjacji z potencjalnymi nabywcami,

* Spółka podjęłaby próby ściągnięcia wierzytelności we własnym zakresie,

* Spółka po niepowodzeniu prób ściągnięcia wierzytelności objętych pakietami, spisywałaby część wierzytelności w straty,

* wierzytelności objęte pakietem byłyby rozliczone w ramach transakcji wzajemnych z innymi podmiotami (potrącenie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcji nabycia pakietu wierzytelności przeterminowanych bądź trudno ściągalnych nie można rozpatrywać z punktu widzenia odpłatnego świadczenia usług, wymienionych w art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (a tym bardziej z punktu widzenia dostawy towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy). Spółka pragnie zaznaczyć, iż cesji wierzytelności nie można utożsamiać ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz jej dotychczasowego wierzyciela (cedenta) bowiem brak jest tutaj istotnego elementu, jakim jest odpłatność. Odpłatnością nie byłaby różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, lecz odzwierciedleniem rzeczywistej ekonomicznej wartości nabytych wierzytelności, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Należy wskazać, iż nabycie takiego pakietu na podstawie przepisów kodeksu cywilnego nie może być traktowane jako świadczenie jakiejkolwiek usługi. Transakcja ta dotyczyłaby przelewu pakietu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza.

Na mocy takiej transakcji Spółka weszłaby w miejsce dotychczasowego wierzyciela, jednocześnie dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Nawet jeżeli Spółka wyegzekwuje dług wynikający z wierzytelności objętych pakietem na swoją rzecz, trudno jest uznać, iż takie "ściągnięcie długu" konstytuuje jakąkolwiek usługę dla pierwotnego wierzyciela, bowiem stanowiłoby to egzekwowanie własnych wierzytelności na swoją rzecz.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym taki proces jest naturalnym elementem obrotu gospodarczego. Co więcej, nie można przeoczyć faktu, iż zarówno odzyskiwanie długów jak i windykacja należności polega na dokonaniu szeregu czynności prawnych, procesowych i faktycznych, których celem jest wykonanie przez dłużnika zobowiązania wobec wierzyciela. W omawianej sprawie warunki te nie będą spełnione, bowiem ewentualne czynności windykacji we własnym zakresie bądź przy skorzystaniu z usług zewnętrznego podmiotu, nastąpią już na własny rachunek Spółki.

Zdaniem Spółki, nabycie pakietu wierzytelności według ich wartości rynkowej nie jest świadczeniem usługi przez Spółkę, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zbycie wierzytelności można bowiem porównać ze sprzedażą towarów, z których pozbyciem się właściciel ma trudności. Trzeba podkreślić, iż w takiej sytuacji nabywca towarów po cenie niższej od rynkowej nie świadczy jakiejkolwiek usługi na rzecz sprzedawcy.

Spółka wskazała, że również podziela stanowiska wyrażone w zakresie konsekwencji cesji wierzytelności na gruncie VAT, zajmowane w licznych wyrokach sądów administracyjnych. Przywołać można choćby wyroki WSA w Łodzi z dnia 27 lutego 2007 r., I SA/Łd 1239/06, WSA w Warszawie z dnia 19 maja 2008 r., III SA/Wa 252/08, WSA w Opolu z dnia 17 grudnia 2008 r., I SA/Op 346/08, WSA w Gliwicach z dnia 20 marca 2009 r., III SA/GL 1368/08, WSA w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2009 r., I SA/Po 8/09, WSA w Opolu z dnia 29 kwietnia 2009 r., I SA/Op 79/09, WSA w Opolu z dnia 14 lipca 2009 r., I SA/Op 11/09, WSA we Wrocławiu z dnia 20 sierpnia 2009 r., I SA/Wr 351/09, WSA we Wrocławiu z dnia 24 września 2009 r., I SA/Wr 634/09, WSA w Poznaniu z dnia 6 listopada 2009 r., I SA/Po 628/09, WSA w Łodzi z dnia 26 listopada 2009 r., I SA/Łd 755/09, WSA w Łodzi z dnia 26 stycznia 2010 r., I SA/Łd 754/09, WSA w Warszawie z dnia 25 lutego 2010 r., III SA/Wa 1766/09.

W powyższych wyrokach podkreślono, że czynności, obejmujące zakup wierzytelności, a następnie podjęcie działań celem ich egzekucji bądź windykacji, ewentualnie celem ich zbycia na własny rachunek i własną odpowiedzialność nabywcy, nie można zaklasyfikować, jako usługi ściągania długów. Wykonanie takiej usługi zakłada istnienie dwóch podmiotów, które zawarły transakcję. Usługodawca zobowiązuje się do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Konsumentem usługi (usługobiorcą) jest ten podmiot, który korzysta z usługi wykonywanej przez kontrahenta, co oznacza, że usługodawca ściąga dług dla usługobiorcy, a nie dla siebie. Transakcja zawierana pomiędzy cedentem a cesjonariuszem dotyczy jedynie przelewu wierzytelności z cedenta na cesjonariusza. Podatnik nabywając we własnym imieniu i na własny rachunek cudzą wierzytelność za własne środki finansowe wchodzi w miejsce dotychczasowego wierzyciela. Z tą chwilą wykonana zostaje transakcja pomiędzy cedentem a cesjonariuszem. Dalsze losy wierzytelności są poza tą transakcją. Ewentualne, podjęcie przez podatnika działań zmierzających do ściągnięcia długu nie będzie już wynikało z transakcji zawartej wcześniej z cedentem. Istniejący nadal dług podatnik będzie ściągał dla siebie, a nie dla innego podmiotu. Niewykluczone, że decydując się na takie kroki podatnik zawrze kolejną transakcję z innym podmiotem, który zobowiąże się do ściągnięcia długu na rzecz podatnika (aktualnego wierzyciela), ale wtedy będzie to inna transakcja, a wykonawcą usługi ściągania długu (usługodawcą) będzie ten inny podmiot, zobowiązany do opodatkowania świadczonej usługi.

Spółka chciałaby zauważyć, iż w sprawie cesji (nabycia) wierzytelności zapadł w dniu 27 października 2011 r. ważny wyrok przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości (sygn. C-93/10). W wyroku tym, ETS uznał, iż: " art. 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży".

W wyroku ETS wskazał, iż różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników.

Zdaniem Spółki, wyrok ten potwierdza, że cesja wierzytelności związana z nabyciem pakietu wierzytelności, nie podlegałaby opodatkowaniu VAT, bowiem Spółka nabędzie taką wierzytelność (wierzytelności) we własnym imieniu i na własny rachunek, samemu ponosząc ryzyko późniejszej ewentualnej niewypłacalności dłużników zbywanej na podstawie cesji wierzytelności.

W przypadku uznania przez organ podatkowy, iż planowana transakcja podlega opodatkowaniu w Spółce podatkiem od towarów i usług, zdaniem Spółki, korzystałaby ona ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku usługi w zakresie długów oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług tj. zwolnione od podatku są usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Ewentualnie, planowana transakcja winna być opodatkowana u sprzedawcy wierzytelności.

W ocenie Spółki, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znalazłby zastosowania art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40 nie ma zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu.

W sytuacji uznania przez organ podatkowy, iż transakcja nabycia pakietu wierzytelności podlega w Spółce opodatkowaniu według stawki podstawowej, zdaniem Spółki podstawą opodatkowania byłaby cena nabycia wynikająca z umowy (obrót), natomiast momentem powstania obowiązku podatkowego, byłaby data wystawienia faktury potwierdzającej transakcję, nie później niż w terminie 7 dni od dnia zwarcia umowy nabycia pakietu.

Uznanie, iż podstawą opodatkowania byłaby różnica pomiędzy ceną nominalną wierzytelności a ceną nabycia (dyskonto), byłoby nieracjonalne i nielogiczne oraz niemające podstawy prawnej, bowiem jak przedstawiono to w opisie zdarzenia przyszłego, cena nabycia mogłaby wynieść np. 1% wartości nominalnej pakietu, co w sytuacji uznania, że podstawą opodatkowania jest dyskonto, spowodowałoby obciążenie Spółki podatkiem od teoretycznej wartości, która z praktyki obrotu wierzytelnościami, jest nierealna do uzyskania przez Spółkę, bowiem podmioty zajmujące się ściągalnością trudnych wierzytelności, odzyskują tylko część wartości nominalnej nabytych wierzytelności i tylko w odniesieniu do niektórych wierzytelności objętych pakietem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania czynności nabycia wierzytelności oraz ustalenia podstawy opodatkowania tej transakcji oraz prawidłowe - w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Podkreślić w tym miejscu należy, iż wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Natomiast stosownie do treści art. 510 § 1 ww. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z powyższego wynika, że przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności, które następuje na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności. Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności, jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednakże w tym przypadku o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. A zatem usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-gospodarczych.

Zakup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej sprzedaży mieści się niewątpliwie w zakresie usług pośrednictwa finansowego. W tak ujmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). W takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy wierzytelności od ciężaru jej egzekwowania.

W związku z tym to świadczenie podmiotu nabywającego wierzytelność należy uznać za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast czynność zbywcy którego przedmiotem jest przeniesienie na nabywcę prawa do wierzytelności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie sprzedawcy. Jednakże to, że sprzedaż wierzytelności własnej po stronie sprzedawcy nie jest usługą, nie oznacza jednak, że czynność ta (sprzedaż) nie jest elementem usługi. Różnica jednak polega na tym, że usługę tę świadczy inny podmiot - nabywca wierzytelności. W tym sensie transakcja kupna-sprzedaży wierzytelności podlega przepisom ustawy o VAT, z tym że obowiązek podatkowy powstaje po stronie nabywcy a nie sprzedawcy wierzytelności.

W przypadku cesji wierzytelności własnych o świadczeniu usług można mówić w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, bez względu na fakt, czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jego odsprzedaży. Zatem nabycie wierzytelności danego podmiotu należy zakwalifikować jako usługę na rzecz sprzedawcy tej wierzytelności własnej. Sprzedawca jest w takiej sytuacji usługobiorcą, jest on bowiem odbiorcą świadczenia ze strony nabywcy wierzytelności.

Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę, sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy zostały wymienione usługi finansowe korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast w art. 43 ust. 15 ustawy wskazano, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z powyższego przepisu wynika, że każda transakcja mająca za cel windykację należności jest wyłączona ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (d) (3) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG (Dz. Urz. UE L 1977.145.1 z późn. zm.). Stosownie bowiem do ww. przepisu, Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i faktoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006.347.1 z późn. zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dodatkowo wskazać należy, że Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w wyroku z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, definiując factoring, o którym mowa w ww. przepisie Szóstej Dyrektywy podkreślił, iż działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelności, przejmując ryzyko niewywiązania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13B (d) (3) tej Dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w tym przepisie.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę.

W pojęciu usług ściągania długów i faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na "wyręczeniu" klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tak pojmowanej usłudze mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji) polegająca na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, iż w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności. Istota rozróżnienia usług (obrotu wierzytelnościami, inkasa oraz faktoringu) sprowadza się do zapisów umów łączących strony przelewu wierzytelności, analizy ich treści oraz czynności faktycznych wynikających z tych umów. W każdym przypadku, gdy celem działania jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu wyegzekwowania (ściągnięcia długu) - usługę tę należy opodatkować także wówczas, gdy środkiem tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności (z ryzykiem lub bez ryzyka wypłacalności dłużnika), która to czynność mieści się w kategorii szeroko pojętego pośrednictwa finansowego.

Powyższe oznacza, że to od treści umowy i od dokonanych między stronami ustaleń zależeć będzie charakter umowy związanej z obsługą finansową.

Umowa zawarta pomiędzy cedentem a cesjonariuszem polega w takim przypadku na przelewie wierzytelności z cedenta na cesjonariusza, który przejmuje wierzytelność w celu jej realizacji we własnym imieniu, powodując "uwolnienie" przedsiębiorcy (cedenta) od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) zajmuje się świadczeniem usług prawnych oraz doradztwa dla podmiotów gospodarczych, wykonuje również na rzecz niektórych klientów usługi związane z windykacją. Wraz z rozwojem firmy, Spółka zastanawia się nad wejściem na rynek usług pośrednictwa finansowego. Usługi polegałyby na skupowaniu od podmiotów gospodarczych, ewentualnie od osób fizycznych, pakietów wierzytelności przeterminowanych bądź trudno ściągalnych. Nabycie pakietu wierzytelności odbywałoby się na podstawie umowy nabycia praw (cesji) do wierzytelności wymienionych w zestawieniu. Umową objęty byłby pakiet wierzytelności, choć nie można wykluczyć, iż wystąpiłaby sytuacja, gdy Spółka nabyłaby jedną wierzytelność o znacznej kwocie. Ponieważ nabycie przez Spółkę dotyczyłoby wierzytelności przeterminowanych, gdzie rokowania co do możliwości ich ściągnięcia przez zbywającego były niewielkie, czy też wierzytelności od zagranicznych kontrahentów, cena nabycia byłaby minimalna i mogłaby wynieść nawet ułamek procenta wartości nominalnej zbywanych wierzytelności.

Cena nabycia pakietu uiszczana przez Spółkę, byłaby jedyną formą rozliczenia ze zbywcą pakietu i stanowiłaby ostateczne rozliczenie.

Spółka podkreśliła, iż nie świadczyłaby na rzecz zbywcy pakietu wierzytelności, żadnych usług windykacyjnych bądź innych usług dotyczących tego pakietu, bowiem cel umowy byłby inny oraz taki podmiot nie miałby w związku z cesją żadnych roszczeń wobec Spółki, poza żądaniem zapłaty ceny określonej w umowie. Z chwilą dokonania cesji, zbywca utraciłby wszelkie prawa do wierzytelności objętych pakietem i nie uzyskiwałby żadnych praw do ewentualnych korzyści, które Spółka uzyska w przyszłości, w związku z nabytym pakietem.

Spółka na moment zawarcia umowy o nabycie pakietu wierzytelności nie byłaby w stanie określić postępowania co do dalszego losu wierzytelności, co do których uzyskałaby prawa na drodze ww. cesji. W momencie zawarcia umowy nie znane byłyby dalsze kroki Spółki odnośnie przeznaczenia wierzytelności objętych pakietem do dalszej odsprzedaży bądź podjęcia prób ściągnięcia tych wierzytelności we własnym zakresie. Dopiero po przeprowadzeniu szczegółowej analizy konkretnych wierzytelności objętych pakietem, znany byłby dalszy los tych wierzytelności, który wyglądałby następująco:

* nastąpiłaby dalsza odsprzedaż pakietu bądź części wierzytelności, przy czym pakiet wierzytelności do dalszej odsprzedaży nie musiałby być tożsamy z pakietem wierzytelności nabytym przez Spółkę, decyzja o tym byłaby wynikiem negocjacji z potencjalnymi nabywcami,

* Spółka podjęłaby próby ściągnięcia wierzytelności we własnym zakresie,

* Spółka po niepowodzeniu prób ściągnięcia wierzytelności objętych pakietami, spisywałaby część wierzytelności w straty,

* wierzytelności objęte pakietem byłyby rozliczone w ramach transakcji wzajemnych z innymi podmiotami (potrącenie).

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości czy nabycie ww. pakietu wierzytelności w drodze cesji będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe unormowania oraz opisane zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić że przedmiotowa transakcja (tj. nabycie wierzytelności) bez wątpienia spowoduje "uwolnienie" cedenta od ciężaru egzekwowania danej wierzytelności i stanowić będzie czynność odzyskiwania długów opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, według 23% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odwołując się do powołanego wyroku TSUE w sprawie C-93/10 GFKL Financial Serwices, zgodnie z opinią Rzecznika Generalnego Niila Jaaskinena do ww. sprawy " (...) aby w grę wchodziła usługa odzyskiwania długów, (...) potrzebne jest coś więcej niż jedynie przelew wierzytelności. Gospodarczy charakter transakcji, której dotyczy niniejsza sprawa, ujawnia, że bank otrzymuje dodatkową korzyść w uzupełnieniu zwykłej transakcji dotyczącej długów, co z kolei wskazuje na to, że w niniejszej sprawie dąży on do otrzymania i otrzymuje usługę".

W świetle powyższego Rzecznik Generalny uznał, że w przedmiotowym przypadku bank uzyskuje korzyść znacznie wykraczającą poza uiszczoną cenę kupna, która odzwierciedla obecną wartość wierzytelności, kupuje zatem od firmy G usługę.

W przypadku będącej przedmiotem rozpatrywania interpretacji indywidualnej uznać należy, że korzyściami uzyskanymi przez cedenta jest jego uwolnienie od konieczności samodzielnego egzekwowania tych wierzytelności, czyli odzyskiwania odzwierciedlających je środków pieniężnych. Tym samym przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem podstawą opodatkowania ww. czynności polegającej na nabyciu wierzytelności jest dyskonto, czyli różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a wartością, którą Wnioskodawca (cesjonariusz) zapłaci wierzycielowi pierwotnemu (cedentowi), pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Tym samym w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi (art. 19 ust. 5 ustawy).

Tym samym za moment wykonania usługi odzyskiwania długów należy uznać moment zaspokojenia wierzyciela pierwotnego (cedenta), tj. chwilę zdjęcia z niego ciężaru egzekucji i ryzyka niewypłacalności dłużnika, tożsamy z momentem wykupu wierzytelności (moment podpisania umowy). Z uwagi na fakt, iż ww. usługa winna zostać udokumentowana fakturą obowiązek podatkowy z jej tytułu powstanie z chwilą wystawienia faktury, które powinno nastąpić nie później niż 7. dnia licząc od dnia wykonania usługi (tj. od dnia podpisania umowy). W razie nie wystawienia faktury w obowiązującym terminie, obowiązek podatkowy powstanie 7. dnia licząc od ww. dnia wykonania usługi.

Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.