ILPP2/443-1628/09-4/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2009 r. (data wpływu 3 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1. Funkcjonowanie systemu

Wnioskodawca jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę na terytorium Polski. Spółka jest częścią międzynarodowego koncernu, z główną siedzibą w Szwecji, zajmującego się sprzedażą środków higieny osobistej.

Zainteresowany przystąpił do istniejącego w ramach koncernu systemu zarządzania płynnością finansową (w nomenklaturze finansowej określanego jako tzw. "one way zero balancing cash-pool"), którego celem jest optymalizacja pozycji finansowej podmiotów należących do koncernu ("System"). System ten funkcjonuje na podstawie umowy z dnia 24 maja 2004 r. zawartej pomiędzy:

* Bank z siedzibą w X ("Bank");

* należącą do koncernu spółką, która pełni rolę Agenta Systemu ("Agent") - spółka ta ma w Szwecji siedzibę w rozumieniu Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193, "Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania");

* oraz pozostałymi uczestnikami Systemu - spółkami należącymi do koncernu, które przystąpiły do Systemu ("Uczestnicy Systemu").

Umowa przystąpienia przez Spółkę do Systemu została zawarta przez nią w 2009 r.

Obie powyższe umowy podlegają prawu brytyjskiemu. Wszelkie spory i postępowania wynikające z/lub związane z tymi umowami będą wszczynane i prowadzone wyłącznie przed właściwymi sądami brytyjskimi.

W związku z przystąpieniem do Systemu Zainteresowany otworzył w Banku dwa rachunki bankowe ("Rachunki"), w walutach USD oraz EUR, które podlegają konsolidacji finansowej w ramach Systemu. Rachunki te są wykorzystywane również do obsługi bieżących zobowiązań i należności Wnioskodawcy wyrażonych w USD oraz w EUR, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Konsolidacja finansowa Rachunków Spółki z rachunkami pozostałych Uczestników Systemu przebiega w następujący sposób:

W ramach rozliczenia każdego dnia, zostaje wyliczone przez Agenta aktualne saldo należności/zobowiązania Zainteresowanego wobec Agenta, wynikające z przelewów dokonywanych pomiędzy Rachunkami Spółki oraz Rachunkami Konsolidacyjnymi. Codziennie, na podstawie takiego salda, naliczane są odsetki należne Agentowi od Wnioskodawcy i z tytułu wykonywanej na jego rzecz usługi zarządzania płynnością, w tym z tytułu przekazywanych na jego Rachunki środków w przypadku wystąpienia przejściowego niedoboru na Rachunkach Zainteresowanego lub odsetki mu należne z tytułu udostępnienia przez niego wolnych środków. w przypadku wystąpienia ujemnego salda na którymś z Rachunków Spółki, zarówno ona, jak i Agent, nie są w stanie określić, który uczestnik Systemu, ewentualnie Agent, efektywnie zniwelował niedobór środków pieniężnych na Rachunku Spółki (poza przypadkiem, w którym wszyscy uczestnicy Systemu wykazują saldo ujemne na konsolidowanych rachunkach i takie ujemne salda są niwelowane ze środków Agenta).

W przypadku, gdy suma sald rachunków Uczestników Systemu, podlegających konsolidacji finansowej razem z Rachunkami Wnioskodawcy, skalkulowana danego dnia jest ujemna, takie ujemne saldo jest niwelowane przez Agenta z jego własnych środków bądź też z linii kredytowej Agenta w Banku lub innych bankach.

W przypadku, gdy suma sald rachunków Uczestników Systemu, podlegających konsolidacji finansowej razem z Rachunkami Zainteresowanego, skalkulowana danego dnia jest dodatnia, powstała nadwyżka środków pieniężnych na Rachunkach Konsolidacyjnych może zostać przekazana na rachunek bankowy Agenta prowadzony w Szwecji. Rachunek ten podlega dalszej konsolidacji finansowej z innymi rachunkami podmiotów należących do koncernu S, w tym również z innymi rachunkami konsolidacyjnymi prowadzonymi w celu zarządzania płynnością finansową. Nadwyżka środków pieniężnych na Rachunkach Konsolidacyjnych może zostać również wykorzystana do uregulowania bieżących zobowiązań Agenta.

2. Rozliczenie operacji w ramach Systemu

Faktyczne rozliczenie salda należności/zobowiązania, wynikającego z przelewów dokonanych pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu a Rachunkami Konsolidacyjnymi, następuje raz w miesiącu w wybranym dniu przypadającym pomiędzy 23. a 27. dniem miesiąca (w zależności od decyzji Agenta) za okres od dnia następującego po ostatnim rozliczeniu do dnia danego rozliczenia włącznie. Spółka otrzymuje informację od Agenta dotyczącą terminów rozliczenia na początku każdego roku kalendarzowego na następnych 12 miesięcy.

Rozliczenie to przeprowadzane jest przez Agenta i obejmuje:

Kwoty wynikające z rozliczenia są płatne w ciągu 2 dni od podania informacji o rozliczeniu od Agenta. Płatność taka obejmuje zapłatę salda należności/zobowiązania Wnioskodawcy wobec Agenta (z tytułu przelewów wykonanych w trakcie danego okresu rozliczeniowego) oraz odsetek;

W rezultacie po zakończeniu okresu rozliczeniowego następuje ostateczne rozliczenie się Spółki i Agenta z tytułu transakcji dokonanych w ciągu danego okresu rozliczeniowego, tj. saldo należności/zobowiązania Wnioskodawcy wobec Agenta (z tytułu przelewów wykonanych w trakcie danego okresu rozliczeniowego) oraz saldo odsetek za dany okres zostają uregulowane.

3. Rola i wynagrodzenie Agenta (odsetki)

W związku z funkcjonowaniem Systemu, czynności wykonywane przez Agenta obejmują w szczególności:

Z tytułu wykonywania powyższych czynności oraz z tytułu przekazania na Rachunki Spółki środków, Agentowi przysługują odsetki naliczane od dziennego salda jej zobowiązania wobec Agenta na podstawie stopy procentowej składającej się z elementu stałego (obecnie 0,8%; potencjalnie może ulec zmianie) oraz elementu zmiennego - rynkowej stopy procentowej. Odsetki te naliczane są tylko w przypadku salda zobowiązania Wnioskodawcy wobec Agenta. w przypadku salda należności Zainteresowanego wobec Agenta przysługują mu odsetki (z tytułu udostępnienia przez niego wolnych środków), które są kalkulowane na podstawie stopy procentowej w wysokości sumy elementu stałego (obecnie 0,15%; potencjalnie może ulec zmianie) i rynkowej stopy procentowej.

Odsetki należne Agentowi lub odsetki należne Spółce są naliczane na bazie dziennej (codziennie od salda należności/zobowiązania na zamknięcie danego dnia), jednakże kalkulacja ich ostatecznej wysokości za dany okres rozliczeniowy następuje wraz z zamknięciem (rozliczeniem) danego okresu rozliczeniowego. Ostatecznie kwota wynagrodzenia Agenta za dany okres zostaje obliczona w drodze pomniejszenia kwoty odsetek należnych za dany okres Agentowi o kwotę odsetek należnych za ten okres Spółce. Okres rozliczeniowy w przypadku czynności wykonywanych przez Agenta pokrywa się z okresem rozliczeniowym operacji wykonywanych w ramach Systemu.

4. Rola i wynagrodzenie Banku

W stosunku do Rachunków Wnioskodawcy czynności dokonywane przez Bank w ramach Systemu obejmują:

Bank pobiera od Spółki stałe miesięczne wynagrodzenie z tytułu prowadzenia Rachunków Spółki, które powiększane jest o opłaty za przelewy wykonywane w danym miesiącu z jej Rachunków, na podstawie zleceń płatniczych. Bank nie pobiera od Spółki wynagrodzenia za codzienne przelewy wykonywane pomiędzy jej Rachunkami a Rachunkami Konsolidacyjnymi.

Okresem rozliczeniowym w przypadku czynności wykonywanych przez Bank jest miesiąc kalendarzowy.

Wynagrodzenie Banku z tytułu wykonywania czynności umożliwiających funkcjonowanie Systemu, w szczególności, z tytułu dokonywania codziennych przelewów pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu a Rachunkami Konsolidacyjnymi, jest płatne na rzecz Banku przez Agenta i jest pokrywane z wynagrodzenia pobieranego przez Agenta od uczestników Systemu.

5. Dodatkowe informacje dot. stanu faktycznego

Bank nie podaje do wiadomości kursu stosowanego do przeliczenia USD na PLN oraz EUR na PLN (kursy nie są ujęte w wyciągach bankowych otrzymywanych przez Zainteresowanego ani nie są upubliczniane przez Bank w oficjalnych tabelach zawierających kursy walutowe).

Wnioskodawca nie jest powiązany kapitałowo z Agentem ani z Bankiem, w sposób określony w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o CU.

Spółka stosuje tzw. "podatkową" metodę kalkulacji różnic kursowych dla celów podatku CIT, tj. na podstawie art. 15a ustawy o CIT.

Dla celów rachunkowych oraz wyceny historycznej wartości środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej Spółka stosuje tzw. metodę FIFO ("pierwsze weszło, pierwsze wyszło") określoną w art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym wynagrodzenie Agenta wyniesie zero można uznać, że Spółka nie ma obowiązku rozliczenia importu usług za ten okres.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze model rozliczeń pomiędzy Spółką a Agentem oraz sposób kalkulowania wynagrodzenia Agenta, w niektórych okresach rozliczeniowych wynagrodzenie Agenta może wynieść zero. w szczególności sytuacja taka wystąpi, gdy w danym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca będzie wykazywał na Rachunkach jedynie salda dodatnie, wówczas Agent będzie zobowiązany do wypłacenia należnych mu odsetek) lub odsetki z tytułu sald dodatnich będą wyższe bądź równe odsetkom należnym Agentowi od dziennych sald zobowiązań (ujemnych) Spółki wobec Agenta.

W takim przypadku kwota, którą Spółka jako usługobiorca jest zobowiązana zapłacić usługodawcy wyniesie zero, a zatem zgodnie z art. 29. ust. 17 ustawy o VAT, także podstawa opodatkowania w imporcie usług wyniesie zero. w konsekwencji, w opinii Spółki, w takiej sytuacji nie będzie ona zobligowana do rozliczenia importu usług z tytułu nabycia usług od Agenta za dany okres rozliczeniowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowany dokonuje importu usług finansowych, świadczonych przez Bank z siedzibą w X oraz należącą do koncernu spółką z siedzibą w Szwecji, która pełni rolę Agenta Systemu.

W związku z funkcjonowaniem Systemu, czynności wykonywane przez Agenta obejmują w szczególności: rozliczenie operacji realizowanych w ramach Systemu, przygotowanie codziennych wyciągów informujących o wysokości salda należności/zobowiązania Spółki wobec Agenta, oraz o wysokości naliczonych odsetek, przygotowanie okresowej informacji na temat łącznej za dany okres rozliczeniowy kwoty salda należności/zobowiązania Spółki wobec Agenta oraz salda naliczonych odsetek, a także informację na temat kursów walutowych zastosowanych do przeliczenia powyższych kwot na PLN.

Z tytułu wykonywania powyższych czynności oraz z tytułu przekazania na Rachunki Spółki środków Agentowi przysługują odsetki naliczane od dziennego salda jej zobowiązania wobec Agenta na podstawie stopy procentowej składającej się z elementu stałego (obecnie 0,8%; potencjalnie może ulec zmianie) oraz elementu zmiennego - rynkowej stopy procentowej. Odsetki te naliczane są tylko w przypadku salda zobowiązania Wnioskodawcy wobec Agenta. w przypadku salda należności Zainteresowanego wobec Agenta przysługują mu odsetki (z tytułu udostępnienia przez niego wolnych środków), które są kalkulowane na podstawie stopy procentowej w wysokości sumy elementu stałego (obecnie 0,15%; potencjalnie może ulec zmianie) i rynkowej stopy procentowej. Odsetki należne Agentowi lub odsetki należne Spółce są naliczane na bazie dziennej (codziennie od salda należności/zobowiązania na zamknięcie danego dnia), jednakże kalkulacja ich ostatecznej wysokości za dany okres rozliczeniowy następuje wraz z zamknięciem (rozliczeniem) danego okresu rozliczeniowego. Ostatecznie kwota wynagrodzenia Agenta za dany okres zostaje obliczona w drodze pomniejszenia kwoty odsetek należnych za dany okres Agentowi o kwotę odsetek należnych za ten okres Spółce.

Powyższy model rozliczeń pomiędzy stronami sprawia, że w danym okresie rozliczeniowym na Rachunkach Zainteresowanego może zostać wykazane wyłącznie saldo dodatnie lub odsetki z tytułu sald dodatnich wyższe bądź równe odsetkom należnym Agentowi od dziennych sald zobowiązań Spółki wobec Agenta. w takiej sytuacji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia dla Agenta.

Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy).

Natomiast w myśl art. 29 ust. 17 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Jak wynika z powyższego przepisu, podstawą opodatkowania z tytułu importu usług pośrednictwa finansowego świadczonych przez Agenta, jest kwota jaką Zainteresowany jest obowiązany zapłacić. Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca nie jest zobowiązany zapłacić Agentowi żadnego wynagrodzenia, podstawa opodatkowania wynosi zero. w konsekwencji Spółka nie ma obowiązku rozliczenia importu usług pośrednictwa finansowego świadczonych na jej rzecz przez Agenta.

W tym zakresie stanowisko Zainteresowanego należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym oraz w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie braku podstawy opodatkowania usług finansowych. Natomiast pozostała część wniosku dotycząca importu usług finansowych, podstawy opodatkowania usług finansowych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 19 lutego 2010 r. znak: ILPP2/443-1628/09 2/EWW, ILPP2/443-1628/09-3/EWW, ILPP2/443-1628/09-5/EWW.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.