ILPP2/443-1600/10-2/PG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2010 r. (data wpływu 29 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia marży oraz przyjęcia kursu waluty obcej stosowanej do ustalenia ceny nabycia samochodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia marży oraz przyjęcia kursu waluty obcej stosowanej do ustalenia ceny nabycia samochodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami używanymi. Samochody te nabywa w państwach członkowskich Unii Europejskiej, od osób fizycznych niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej (na podstawie umów kupna sprzedaży), bądź z auto komisów, które stosują opodatkowanie marży (na podstawie wystawianych rachunków lub faktur z których jednoznacznie wynika, iż sprzedaż jest opodatkowana na zasadzie marży). Umowy, faktury oraz rachunki wystawiane są w walutach obcych.

Sprzedając te samochody w Polsce zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Zainteresowany stosuje opodatkowanie marży. Sprzedaż dokumentuje on fakturami VAT marża, wystawionymi w walucie polskiej. Przy ustalaniu marży dokonuje wyceny nabytych samochodów stosując kurs walut z dnia poprzedzającego dzień wystawienia umów, rachunków bądź faktur przez unijnych sprzedawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowo ustalana jest marża z tytułu transakcji sprzedaży samochodu osobowego (towaru używanego), do którego zastosowanie ma art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a w szczególności czy prawidłowo jest ustalona kwota nabycia przedmiotowego samochodu, która to kwota ma decydujący wpływ na obliczenie marży... z jakiego dnia należy przyjąć kurs waluty obcej stosowany do ustalenia ceny nabycia przedmiotowego samochodu. Spółka prosi o odpowiedź na zadane pytania posługując się poniższym przykładem:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 120 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych (...), nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża, stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia ceny nabycia, zatem posiłkując się art. 312 pkt 2 Dyrektywy - "cena nabycia" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia, określonego w pkt 1, uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika.

Natomiast w pkt 1 tegoż artykułu zawarto definicję ceny sprzedaży. Zgodnie z tym przepisem, "cena sprzedaży" oznacza wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego lub do uzyskania przez podatnika-pośrednika od nabywcy lub osoby trzeciej, włączając w to subwencje bezpośrednio związane z transakcją, podatki, cła, opłaty i należności oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik pośrednik obciąża nabywcę, z wyłączeniem jednak kwot, o których mowa w art. 79.

Powyższe oznacza, że kwota nabycia to cena, którą nabywca płaci dostawcy towaru (sprzedającemu). Tak rozumiana cena towaru (kwota nabycia) obejmuje wszystkie koszty związane bezpośrednio z transakcją, jeżeli nabywca towaru (kupujący) ponosi ciężar tych opłat płacąc za nie dostawcy.

Odnosząc się do powyższej definicji ceny nabycia, aby prawidłowo ustalić marżę z tytułu sprzedaży towarów używanych należy prawidłowo ustalić cenę nabycia. Ponieważ nabycie dokonywane jest w walucie obcej, należy wartość nabycia przeliczyć na polskie złote stosując odpowiedni kurs waluty.

Kwestię przeliczania kwot w walutach obcych reguluje art. 31a ustawy o podatku od towarów i usług, który wskazuje, iż:

Analizując wszystkie powyższe uregulowania należy stwierdzić, iż zastosowanie określonego kursu waluty obcej do ustalenia ceny nabycia (a tym samym marży) w pierwszej kolejności powinno przebiegać w ten sposób, aby cena ta nie odbiegała od rzeczywistości, czyli od ceny którą nabywca płaci sprzedającemu.

Wnioskodawca uważa, iż w opisanej sytuacji prawidłowe będzie ustalenie ceny nabycia w oparciu o art. 31a pkt 2, czyli według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury, bądź rachunku czy umowy kupna-sprzedaży przez kontrahenta unijnego. Pozwoli to na ustalenie ceny nabycia, która nie będzie oderwana od rzeczywistości, co w przypadku ustalenia kursu zgodnie z art. 31a pkt 1, czyli na dzień powstania obowiązku podatkowego, doprowadziłoby do sytuacji, iż cena nabycia ustalana była by czasami nawet po kilku miesiącach lub latach od dnia zakupu (czyli w momencie sprzedaży przedmiotowego towaru).

Reasumując powyższe i posługując się podanym przykładem, wyliczenie marży powinno przebiegać następująco:

Kwota nabycia: 1700 Euro x kurs z dnia 2 marca 2010 r. (3,9403) = 6698,51 zł.

Kwota sprzedaży: 9500 zł.

Marża brutto: 2801,49 zł.

VAT: 505,19 zł.

Marża netto: 2296,30 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami używanymi, które nabywa od osób fizycznych nie będących podatnikami podatku od wartości dodanej (na podstawie umów kupna-sprzedaży) bądź z auto komisów, które stosują opodatkowanie marży (na podstawie wystawianych rachunków lub faktur, z których jednoznacznie wynika, iż sprzedaż jest opodatkowana na zasadzie marży), z innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Umowy, faktury oraz rachunki wystawiane są w walutach obcych.

Sprzedając te samochody w Polsce Wnioskodawca stosuje opodatkowanie marży, zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy, czyli czynności te dokumentuje poprzez wystawianie faktur VAT-marża, które są wystawione w walucie polskiej.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie dostawy towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy określił, iż przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 27.41.10-30, ex 27.41.10-50, ex 27.41.20 30, ex 27.41.20-50, ex 27.41.20-70.00, 27.41.30-30, 27.41.30-50, 27.41.61-00, 27.41.62-00, 36.22.11-30.00, 36.22.11-50.00 i 36.22.12-30.00) - czyli także samochody osobowe.

Stosownie do art. 120 ust. 4 ustawy, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Zatem z ww. przepisów wynika, iż opodatkowanie w systemie marży jest ograniczone do pewnej kategorii towarów używanych, które podatnik nabył uprzednio w celu ich odsprzedaży. Istotne jest jednak przy tym, od kogo towary używane zostały nabyte.

Stosownie do art. 120 ust. 10 ustawy, przepisy ust. 4 dotyczą m.in. dostawy towarów używanych, które podatnik nabył od:

Należy zauważyć, iż formułując w art. 120 ustawy szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, ustawodawca, określając w ust. 4 tego artykułu podstawę opodatkowania, posłużył się sformułowaniem "kwota nabycia".

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, iż ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tejże ustawy nie określają definicji pojęcia "kwota nabycia".

Dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii odwołać się należy do przepisów unijnych. Nadanie przez prawo wspólnotowe tak znacznej rangi zagadnieniu dostosowania i harmonizacji prawa wewnętrznego każdego z państw członkowskich w zakresie podatków pośrednich oznacza, że w braku stosownej regulacji prawnej w prawie wewnętrznym należy wypełnić tę lukę poprzez sięgnięcie do ustawodawstwa europejskiego.

Należy zatem sięgnąć do definicji zawartych w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE I Nr 347, poz. 1 z późn. zm.).

W art. 312 ww. Dyrektywy zawarte są definicje:

Mając na uwadze powyższe regulacje stwierdzić należy, iż dla potrzeb zastosowania procedury opodatkowania marżą, przez kwotę nabycia należy rozumieć wszystko, co stanowi wynagrodzenie, które pierwotny sprzedawca towaru używanego otrzymał od podatnika. Oznacza to, że kwota nabycia to cena, którą podatnik zapłacił dostawcy towaru. Zatem cena ta nie może zawierać innych należności (w tym publicznoprawnych) m.in.: podatków, opłat, jeżeli zostały one poniesione przez nabywcę towaru, ale nie zostały zapłacone dostawcy.

Zatem kwota nabycia obejmuje wszystko to, co stanowi wynagrodzenie uzyskane lub które zostanie uzyskane przez dostawcę towaru (w tym m.in.: koszty prowizji, opakowania, transportu oraz ubezpieczenia, jeżeli zostały pobrane przez dostawcę towaru). Przepis wyraźnie wskazuje na kwoty a nie na koszty poniesione w związku z nabyciem. Do kwoty nabycia, o której mowa w art. 120 ust. 4 ustawy, nie mogą zostać zatem zaliczone koszty, które nie są ponoszone na rzecz dostawcy towaru (np. podatek akcyzowy oraz opłaty związane z wydaniem zaświadczenia VAT-25).

Mając na uwadze ww. przepisy (wspólnotowe i krajowe) oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, iż określając podstawę opodatkowania (marżę) w związku z stosowaniem procedury "VAT-marża" dla dostaw towarów używanych, Zainteresowany winien wyliczyć różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia (zapłaconą pierwotnemu sprzedawcy), pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca ma wątpliwość dotyczącą zastosowania kursu waluty obcej w celu ustalenia ceny nabycia. Pytanie Zainteresowanego dotyczy zakupu towaru używanego z Belgii (transakcja opodatkowana na zasadzie marży). Data zakupu oraz wystawienia rachunku 2 marca 2010 r. na kwotę 1700 Euro.

Kwestia przeliczania kwot w walutach obcych reguluje art. 31a ustawy.

Artykuł 31a ust. 1 ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

W myśl art. 31a ust. 2 ustawy, w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż podatnicy dokonujący przeliczania kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania, wyrażonych w walutach obcych nie mają dowolności co do wyboru sposobu przeliczania waluty, gdyż zasady przeliczania tych kwot zostały wyraźnie określone w przywołanych przepisach.

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz - art. 9 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy stwierdza, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dostawa towarów, o których mowa w art. 120 ust. 1, w wyniku której ma miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium kraju, jest opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

W myśl art. 20 ust. 5 ustawy, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 6-9.

Stosownie do art. 20 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy przed terminem, o którym mowa w ust. 5, podatnik podatku od wartości dodanej wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Z przytoczonym przepisów wynika, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów występuje w sytuacji, gdy towar, który jest przedmiotem tej transakcji, jest przemieszczany z jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, a stronami tej transakcji są podmioty będące podatnikami w myśl art. 15 ustawy. w takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, będącego przedmiotem tej transakcji lub z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, jeżeli jest ona wystawiona przed dniem wskazanym w art. 20 ust. 5 ustawy.

Natomiast wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie występuje w sytuacji gdy towar będący przedmiotem tej transakcji podlega opodatkowaniu na zasadzie marży w państwie członkowskim rozpoczęcia jego wysyłki lub transportu - zgodnie z powołanym art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że z otrzymanego rachunku, wystawionego przez auto komis z tytułu sprzedaży samochodu jednoznacznie wynika, iż jego sprzedaż jest opodatkowana na zasadzie marży.

Zatem transakcja ta nie spełnia warunków dla uznania jej i potraktowania oraz rozliczenia jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Czyli z tytułu tej transakcji, po stronie Zainteresowanego nie powstaje obowiązek podatkowy.

W związku z powyższym, w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 31a ustawy. w celu obliczenia marży, Wnioskodawca winien przeliczyć wartość nabytego samochodu, określonego w walucie obcej, zgodnie z przepisami wynikającymi z ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Reasumując, kurs waluty, który Zainteresowany ma przyjąć w celu przeliczenia wartości wyrażonej w walucie obcej na rachunku z tytułu zakupu samochodu na polskie złote wynika z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest to kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. w niniejszym przypadku art. 31a ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania.

Tut. Organ informuje, iż pomimo że Wnioskodawca przedstawił w złożonym wniosku prawidłowe rozstrzygnięcie w części dotyczącej ustalenia marży oraz prawidłowo zdefiniował cenę nabycia, jego stanowisko uznano za nieprawidłowe. Bowiem jak wykazano w niniejszej interpretacji, przeliczenie ceny nabycia samochodu na złote nie następuje w oparciu o powołany przez Zainteresowanego art. 31a pkt 2 ustawy, co ma bezpośredni wpływ na dokonanie pełnej oceny przedstawionego we wniosku stanowiska własnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.