ILPP2/443-1548/10-5/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 22 września 2010 r.) uzupełnionym pismami z dnia 19 października 2010 r. (data wpływu 19 października 2010 r.) oraz z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania podatku VAT naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 19 października 2010 r. (data wpływu 19 października 2010 r.) oraz z dnia 30 listopada 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o aktualny odpis z KRS oraz o własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Jedną z podstawowych działalności Wnioskodawcy jest wykonawstwo robót budowlano-montażowych polegających na robotach związanych z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych zgodnie z PKD 42.21 Z. Usługi te polegają głównie na budowie sieci kanalizacyjnych wraz z uzbrojeniem i obiektami kanalizacyjnymi, budowie sieci i magistrali wodociągowych oraz budowie oczyszczalni ścieków i przepompowni. Przedmiotem umów zawieranych przede wszystkim z urzędami miast i gmin są wyżej wymienione usługi budowlane, pozyskiwane w trybie przetargów w ramach zamówień publicznych.

W obszarze prowadzonych inwestycji budowlanych, których Zainteresowany jest generalnym wykonawcą, jego zleceniodawcy (urzędy miast i gmin) otrzymują dotacje w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - w ramach Programu Regionalnego "Narodowa Strategia Spójności"; "Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013" i innych programów finansowanych z Funduszy Unijnych.

Dla kontraktów zawartych z urzędami miast i gmin, które otrzymują dofinansowanie z funduszy europejskich po wykonaniu usługi (lub częściowym jej wykonaniu) na bazie odpowiednich dokumentów odbiorowych, Wnioskodawca wystawia fakturę VAT od której nalicza i odprowadza podatek należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych (zgodnie z protokołem zdawczo-odbiorczym). Wykonanie niektórych usług w ramach danej inwestycji, Zainteresowany zleca podwykonawcom, którzy wystawiają faktury VAT zgodnie z zawartymi umowami.

Dla ustalenia wyniku na danej inwestycji (budowie) Wnioskodawca księguje wszystkie wydatki dotyczące ich realizacji w koszty danej budowy (konta zespołu 5) zgodnie z zakładowym planem kont. Są tam ujmowane m.in. koszty robót podwykonawców oraz materiały, sprzęt, transport, robocizna i inne koszty poniesione w ramach wykonania danej inwestycji budowlanej.

Wnioskodawca obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ww. usług i ujmuje w deklaracji podatkowej za miesiąc w którym nastąpiło:

* uregulowanie całości zobowiązania wynikające z faktury VAT wobec danego kontrahenta, lub

* częściowe uregulowanie zobowiązania w postaci zapłaty kwoty wynikającej z podatku VAT z danej faktury.

Obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego następuje w miesiącu uregulowania ww. zobowiązań wobec kontrahentów - nie później jednak niż w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następujących po sobie okresów rozliczeniowych, poczynając od miesiąca wystawienia faktury. Natomiast w przypadku kontraktów, które nie są finansowane ze środków unijnych, VAT naliczony Wnioskodawca rozlicza na zasadach ogólnych, a więc w miesiącu wystawienia faktury lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

Przykład:

Spółka jest generalnym wykonawcą robót budowlanych polegających na budowie kanalizacji sanitarnej dla gminy będącej jednostką samorządu terytorialnego. Urząd gminy otrzymał dofinansowanie na wykonanie tejże inwestycji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013.

Zainteresowany wszystkie faktury kosztowe dotyczące wydatków tej budowy ujmuje w koszty zespołu 5 zgodnie z zakładowym planem kont. Są tam ujmowane koszty podwykonawców Zainteresowanego oraz inne koszty związane bezpośrednio z daną budową. Wnioskodawca otrzymał faktury od podwykonawców oraz innych kontrahentów wystawione w miesiącu maju. Zainteresowany obniżył podatek należny o podatek naliczony tylko od części wystawionych w maju faktur, tj. od tych, od których uregulował zobowiązanie w całości wobec wystawców tych faktur lub zapłacił im kwotę wynikającą z podatku VAT ujętego w wystawionej fakturze. Pozostały VAT naliczony Spółka rozliczyła dopiero w miesiącu czerwcu lub lipcu (do lipca włącznie) zależnie od miesiąca zapłaty zobowiązania wobec kontrahentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Prawidłowo rozlicza podatek VAT naliczony.

Ad. 2.

Nie ma możliwości skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na zasadach ogólnych, tj. w miesiącu otrzymania faktury (wykonania usługi, wydania towaru), a wynikający z faktur otrzymanych od kontrahentów Spółki, którzy wykonują na rzecz Zainteresowanego usługi w ramach inwestycji, których Wnioskodawca jest generalnym wykonawcą (na rzecz Urzędu Gminy, czy Miasta) na których pokrycie ww. urzędy otrzymują dotacje w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego - w ramach Programu Regionalnego "Narodowa Strategia Spójności"; "Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013" i innych programów unijnych.

Spółka ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ww. usług dopiero w miesiącu uregulowania zobowiązania wobec kontrahentów (wystawców) tych faktur lub w miesiącu częściowego uregulowania zobowiązań w wysokości kwoty VAT-u wynikającego z wystawionej faktury (nie później niż w dwóch następujących po sobie okresach rozliczeniowych licząc od miesiąca wystawienia faktury - wykonania usługi, wydania towaru).

Podsumowując, tak prawo jak i termin do odliczenia podatku naliczonego, uzależnione jest od terminu uregulowania całości lub części (kwoty VAT-u) zobowiązania wobec kontrahenta (m.in. podwykonawcy) wykonującego na rzecz Zainteresowanego usługi, w ramach umowy zawartej między Wnioskodawcą a urzędami miast i gmin, które to urzędy otrzymały dotacje unijne na realizację tych inwestycji.

Ad. 3.

Fakt otrzymania przez Urząd Gminy (Miasta) dotacji z Funduszy Unijnych ma wpływ na termin rozliczenia przez Spółkę podatku naliczonego od otrzymanych faktur dotyczących współfinansowania inwestycji. Dotyczy to faktur otrzymanych zarówno od podwykonawców Wnioskodawców jak i innych kontrahentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością podlegającą opodatkowaniu jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na mocy przepisu art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika więc, iż prawo do odliczenia podatku od towarów i usług przysługuje wówczas, gdy zakupione towary bądź usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i aby z tego prawa skorzystać, należy tego dokonać w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ponadto, realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca uzależnia i łączy ściśle ze spełnieniem warunku formalnego, jakim jest otrzymanie faktury. Czynności otrzymania faktury przypisano bowiem w ustawie charakter konstytuujący prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi (art. 86 ust. 12 ustawy).

Na podstawie art. 86 ust. 12a ustawy, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego - art. 86 ust. 13 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się (art. 8 ust. 1 ustawy) każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ustawa o podatku od towarów i usług zaliczyła usługi budowlane i budowlano-montażowe do grupy usług, dla których przewidziano tzw. szczególny moment powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy, w przypadku wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia ich wykonania.

Jak wynika z art. 19 ust. 14 ustawy, przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również w odniesieniu do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Z powyższej analizy wynika, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy. Tym samym, na podstawie art. 86 ust. 12a ustawy, w omawianej sprawie nie stosuje się uregulowań zawartych w art. 86 ust. 12.

Z opisu sprawy wynika, iż jedną z podstawowych działalności Wnioskodawcy jest wykonawstwo robót budowlano-montażowych polegających na robotach związanych z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych zgodnie z PKD 42.21 Z. Usługi te polegają głównie na budowie sieci kanalizacyjnych wraz z uzbrojeniem i obiektami kanalizacyjnymi, budowie sieci i magistrali wodociągowych oraz budowie oczyszczalni ścieków i przepompowni.

Dla kontraktów zawartych z urzędami miast i gmin, które otrzymują dofinansowanie z funduszy europejskich po wykonaniu usługi (lub częściowym jej wykonaniu) na bazie odpowiednich dokumentów odbiorowych, Wnioskodawca wystawia fakturę VAT od której nalicza i odprowadza podatek należny zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych (zgodnie z protokołem zdawczo-odbiorczym). Wykonanie niektórych usług w ramach danej inwestycji, Zainteresowany zleca podwykonawcom, którzy wystawiają faktury VAT zgodnie z zawartymi umowami.

Wnioskodawca obniża kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ww. usług i ujmuje w deklaracji podatkowej za miesiąc w którym nastąpiło uregulowanie całości zobowiązania wynikające z faktury VAT wobec danego kontrahenta lub częściowe uregulowanie zobowiązania w postaci zapłaty kwoty wynikającej z podatku VAT z danej faktury.

Obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego następuje w miesiącu uregulowania ww. zobowiązań wobec kontrahentów - nie później jednak niż w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następujących po sobie okresów rozliczeniowych, poczynając od miesiąca wystawienia faktury. Natomiast w przypadku kontraktów, które nie są finansowane ze środków unijnych, VAT naliczony Wnioskodawca rozlicza na zasadach ogólnych, a więc w miesiącu wystawienia faktury lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

W odniesieniu do przedmiotowych usług budowlanych po wykonaniu których, wystawiane są faktury, odliczenie podatku naliczonego przysługuje w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymano fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Bowiem dla przedmiotowych usług budowlanych nie będzie miał zastosowania art. 86 ust. 12 ustawy, w związku z jego wyłączeniem przez art. 86 ust. 12a pkt 1.

Zatem, rozliczanie podatku VAT przez Wnioskodawca nie jest dokonywane prawidłowo gdyż w omawianej sprawie należy stosować przepisy ogólne dotyczące powstania obowiązku podatkowego, a więc obniżać kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w miesiącu otrzymania faktury lub w dwóch kolejno następujących po sobie okresach rozliczeniowych - niezależnie od miesiąca uregulowania zobowiązań wobec kontrahentów (usługodawców) wystawiających faktury w ramach wykonanych usług na rzecz Zainteresowanego, a dotyczących inwestycji, których Wnioskodawca jest generalnym wykonawcą, a na które usługodawca Spółki otrzymał dofinansowane ze środków Unii Europejskiej.

Jak wskazano w analizie powyższych przepisów, istotnym w sprawie będącej przedmiotem wniosku, jest fakt otrzymania faktury za wykonane usługi budowlano-montażowe. I to termin otrzymania faktury ma wpływ na rozliczenie podatku naliczonego.

Tym samym, fakt iż zleceniodawca Wnioskodawcy otrzymuje dotację z Funduszy Unijnych ma nie ma wpływu na termin ujęcia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego od otrzymanych faktur.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo, tut. Organ wyjaśnia, iż wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są w terminie, o którym mowa w art. 14d ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), tj. bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków. Ponadto, wszystkie wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są z zachowaniem kolejności wpływu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.