ILPP2/443-1522/09-2/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 9 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielanych pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania udzielanych pożyczek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca udziela pożyczek innym podmiotom w ramach zawartych umów pożyczek. Nie jest on udziałowcem podmiotów, z którymi zawiera umowy pożyczki, nie posiada również w zakresie swojej działalności wpisanej do Krajowego Rejestru Sądowego, usług polegających na udzielaniu pożyczek. Spółka udziela kilku pożyczek w roku i zamierza również w przyszłości udzielać pożyczek innym podmiotom. Klasyfikuje ona usługi w zakresie udzielania pożyczek do Sekcji j - "Usługi pośrednictwa finansowego", o symbolu PKWiU 65.22.10 - "Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym" Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), obowiązującej w dniu składania wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy udzielane przez Spółkę pożyczki w ramach zawartych umów pożyczek stanowią usługi finansowe zwolnione od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielane pożyczki innym podmiotom w ramach umów pożyczek stanowią usługi finansowe, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika Nr 4 do ustawy o VAT, są usługami finansowymi zwolnionymi od podatku VAT.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega świadczenie usług, które ustawa o VAT w art. 8 ust. 1 definiuje jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Artykuł 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT precyzuje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza zaś w rozumieniu ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Jednocześnie w art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wskazane jest, iż zwolnione od podatku VAT są usługi wymienione w załączniku Nr 4 do tej ustawy. w załączniku Nr 4 pod poz. 3, wymienione zostały usługi pośrednictwa finansowego, z których wyłączone zostały:

Z uwagi na harmonizację prawa podatkowego w związku z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, należy mieć na uwadze przepis art. 2 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: "Dyrektywa"). Przepis ten stanowi, iż opodatkowaniu VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Interpretacja tego przepisu powinna mieć na względzie przepis art. 9 Dyrektywy, który definiuje pojęcie podatnika jako osoby prowadzącej działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultaty, a działalność gospodarczą jako wszelką podejmowaną działalność, a w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. w związku z analizą powyżej przytoczonych przepisów należy zwrócić uwagę, iż nie chodzi o deklarowany zakres działalności podmiotu, np. w rejestrze przedsiębiorców czy w umowie spółki, ale o faktyczny zakres podejmowanej działalności, który podmiot wykonuje w sposób profesjonalny i niezależny.

Regulacje ustawy o VAT, dotyczące wskazania podmiotu, który jest podatnikiem VAT są właściwie tożsame z uregulowaniami Dyrektywy. Natomiast nieco odmiennie w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT została zdefiniowana działalność gospodarcza. Przepis ten stanowi, iż poza zakresem wskazanym w Dyrektywie działalność gospodarczą stanowią również czynności wykonane jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Tym samym, polska ustawa o VAT rozszerza definicję pojęcia działalności gospodarczej oraz zakres czynności będących przedmiotem opodatkowania VAT. Niemniej jednak na taką okoliczność zezwala sama Dyrektywa, która w art. 12 stanowi, iż za podatnika państwa członkowskie mogą uznać każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto ustawa o VAT, ani Dyrektywa nie definiują co należy rozumieć pod pojęciem częstotliwości. Według słownikowej definicji pojęcie częstotliwość to "częste powtarzanie się jakiejś czynności, jakiegoś zjawiska". Co więcej, w ustawie o VAT brak jest odwołania w definicji czynności opodatkowanych do pojęcia "przez podatnika działającego w takim charakterze", co może wskazywać na zasadność dokonania interpretacji przepisów ustawy o VAT w drodze wykładni prowspólnotowej.

Ustalenie kiedy pożyczkodawca z tytułu udzielenia pożyczki podlega opodatkowaniu VAT lub jest od podatku VAT zwolniony, a kiedy czynność udzielenia pożyczki nie podlega opodatkowaniu VAT uzależnione jest od kilku czynników, które należy rozpatrywać łącznie.

W ocenie Spółki spełnia ona przesłanki, aby w myśl przepisów ustawy o VAT uznać ją za podmiot działający w charakterze podatnika VAT z tytułu udzielania pożyczek, które to czynności, jako usługi pośrednictwa finansowego, są zwolnione od podatku VAT.

Co do zasady czynności dokonywane przez podmioty będą stanowiły działalność gospodarczą, jeżeli są wykonywane w sposób ciągły, stały. Jednakże za działalność gospodarczą uznane zostanie również jednorazowe wykonanie czynności, gdy z okoliczności w jakich czynność została wykonana wynika zamiar dokonywania owych czynności w sposób częstotliwy. Zatem decydujące dla uznania udzielenia pożyczki za działalność gospodarczą, a w konsekwencji za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, będzie miał zamiar jaki przyświecał pożyczkodawcy w chwili udzielenia pożyczki. Podobne stanowisko w tej sprawie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w swoim wyroku z dnia 26 stycznia 2007 r. (sygn. akt l SA/Wr 1688/2006), w którym stwierdził, co następuje:

" (...) podatnikiem VAT jest ten, kto dokonuje czynności handlu, produkcji, świadczenia usługi także wtedy, gdy czynność taka dokonywana jest przez niego jednorazowo, lecz w taki sposób, że wyraźnie wynika z niej zamiar handlu, produkcji, świadczenia usługi, tj. obiektywny zamiar prowadzenia takiej działalności".

Z dalszej treści uzasadnienia wyżej przytoczonego orzeczenia jasno wynika, iż działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy VAT winna być prowadzona przez profesjonalistów.

Wyłącznie czynności stanowiące działania podejmowane przez podatnika w charakterze podatnika VAT podlegają przepisom Dyrektywy oraz ustawy o VAT. w interpretacjach podatkowych często wskazuje się, iż fakt podejmowania czynności w charakterze podatnika VAT oraz podleganie w tym zakresie ustawie o VAT uzależnione jest od tego, czy podatnik działa w ramach obrotu nieprofesjonalnego czy profesjonalnego. Tytułem przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 7 maja 2008 r., ITPB2/436-27/08/RS stwierdził: "że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług". Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 31 marca 2008 r., sygn. IBPP2/443-147/08/JCi/KAN-1630/02/08 stanął na stanowisku, iż "Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym".

Bez znaczenia dla celów ustalenia czy podmiot dokonując określonych transakcji występuje w charakterze podatnika VAT, pozostaje również okoliczność, czy czynności udzielania pożyczek zostały wskazane w zakresie przedmiotu działalności prowadzonej przez Spółkę udzielającą pożyczek. Takie stanowisko przyjmują też organy podatkowe (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 sierpnia 2007 r., sygn. ILPP1/443-41/07-2/BD "Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym").

Zarówno wykładnia organów podatkowych, orzecznictwo polskich sądów administracyjnych jak i orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazują, iż istotnym kryterium dla celów określenia kiedy podatnik z tytułu dokonania określonych czynności działa w charakterze podatnika VAT, jest kryterium ciągłości i częstotliwości dokonywania tych czynności.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu w sprawie C-142/99 pomiędzy Floridienne SA i Berginvest SA a Państwem Belgijskim wskazał, iż: "Ze względu na to, iż artykuł 2 ust. 1 VI Dyrektywy wyłącza z zakresu stosowania podatku VAT transakcje, w których podatnik nie występuje w takim charakterze, transakcje dotyczące pożyczek (...) podlegają VAT jedynie w sytuacji, gdy stanowią działalność gospodarczą podmiotu w rozumieniu artykułu 4 ust. 2 VI Dyrektywy bądź stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności opodatkowanej, niewynikające jednakże bezpośrednio z tej działalności w rozumieniu artykułu 19 (2) Dyrektywy.

W przypadku spółki holdingowej udostępniającej kapitał swym spółkom zależnym, działalność ta może jako taka zostać uznana za działalność gospodarczą, polegającą na korzystaniu z tego kapitału z myślą o czerpaniu zysków poprzez pobieranie odsetek w sposób ciągły, przy spełnionym założeniu, że powyższe nie jest dokonywane sporadycznie oraz nie jest ograniczone do zarządzania portfelem inwestycyjnym w taki sam sposób, jak czyniłby to inwestor prywatny (...), oraz że jest dokonywane w gospodarczym lub komercyjnym celu charakteryzującym się, w szczególności, dążeniem do maksymalizacji zwrotu z inwestycji kapitałowej".

Również linia orzecznicza w Polsce zmierza w kierunku uwzględnienia jako jednego z głównych kryteriów oceny działania podmiotu w charakterze podatnika VAT, czynnika częstotliwości dokonywania określonych czynności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 3554/06 stwierdził, iż "z treści analizowanych przepisów wynika przy tym, że staje się podatnikiem również ten, kto w ramach prowadzonej działalności, zdefiniowanej na potrzeby VAT wykonał czynność opodatkowaną jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Nie jest przy tym istotna sama częstotliwość wykonywania tych czynności, ale istnienie okoliczności wskazujących na zamiar wykonywania tych czynności w sposób częstotliwy. Okoliczności te powinny istnieć w chwili wykonania usługi".

Podobne stanowisko w tej sprawie zajmują organy podatkowe. Przykładowo w postanowieniu z dnia 10 września 2007 r., sygn. 1472/SPC/436-45/07/PK Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie stwierdził, co następuje: "status podatnika podatku od towarów i usług posiada podmiot prowadzący działalność gospodarczą, tylko w odniesieniu do czynności, które wchodzą w zakres tej działalności. w związku z tym podatkowi od towarów i usług podlegać będą umowy pożyczki udzielane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Skoro pożyczkodawca udzielał pożyczek w przeszłości i zamierza dokonywać takie czynności w przyszłości i spełnione są inne wskazane powyżej warunki to należy uznać, iż pożyczka została udzielona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług".

Zatem, do uznania operacji udzielenia pożyczki za usługę pośrednictwa finansowego w rozumieniu ustawy o VAT konieczny jest wyraźny zamiar częstotliwości takiego działania oraz działanie w charakterze podatnika VAT, co zdaniem Spółki ma miejsce. Udzielanie bowiem kilku pożyczek w roku przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanego, udzielanie przez niego pożyczek stanowi świadczenie usług pośrednictwa finansowego, które jest zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka zatem będzie wykonywała zarówno działalność opodatkowaną jak i zwolnioną i w tym zakresie będzie odpowiednio stosowała przepisy ustawy o VAT. w związku z tym, w przypadku występowania sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej będzie wyodrębniać zakupy związane tylko z czynnościami opodatkowanymi i odliczać od nich VAT w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. a zatem Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej usługi będącej przedmiotem wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.