ILPP2/443-1516/10-2/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 17 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako technik dentystyczny. Świadczone przez nią usługi od stycznia 2008 r. zwolnione są od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w związku z czym, nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zainteresowana nie jest podatnikiem podatku VAT, a od dnia 3 września 2010 r. jest zarejestrowana tylko jako podatnik VAT UE i posiada NIP europejski. Dokonuje i zamierza dokonywać w przyszłości nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej, których wartość nie przekroczy 50.000 zł w roku podatkowym. Okazanie NIP europejskiego umożliwi jej nabywanie towarów w krajach Unii Europejskiej bez naliczonego, właściwego dla danego kraju podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą), wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i usług podlega opodatkowaniu. Jednocześnie ze względu na to, że Wnioskodawczyni świadczy jedynie usługi zwolnione od podatku VAT, nie ma i nie będzie miała możliwości (zgodnie z art. 86 ust. 2 ww. ustawy), odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego, którą stanowiłaby w tym wypadku kwota podatku należnego od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Jednak w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów nie występuje w przypadku, gdy dotyczy towarów nabywanych przez podatników, którzy wykonują jedynie czynności inne niż opodatkowane podatkiem i którym nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego 50.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nabywanie towarów, jeśli wartość nabycia w roku podatkowym nie przekracza 50.000 zł w krajach Unii Europejskiej, przez podatników zarejestrowanych tylko dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych i wykonujących tylko czynności zwolnione od tego podatku (np. określone w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy), należy traktować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie i w związku z tym, dokonywać ich opodatkowania podatkiem od towarów i usług w Polsce bez prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, regułą jest, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów powoduje obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej określającej wysokość podatku należnego stanowiącego jednocześnie podatek naliczony. W przypadku gdy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, podatek należny od WNT nie ulega pomniejszeniu o podatek naliczony.

Artykuł 10 ust. 1 czyni jednak wyjątek od reguły. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 lit. b, w przypadku podatników wykonujących jedynie czynności zwolnione od podatku (np. określone w art. 43 ust. 1 pkt 14 ustawy), a nabywających towary z krajów Unii Europejskiej innych niż Polska (i wartość tych towarów w roku podatkowym nie przekracza 50.000 zł), nabycie takie nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a tym samym nie występuje obowiązek opodatkowania takiego nabycia podatkiem należym i wystawienia faktury wewnętrznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako technik dentystyczny. Nie jest ona zarejestrowanym "czynnym" podatnikiem podatku VAT, a od dnia 3 września 2010 r. jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE i posiada NIP europejski. Dokonuje i zamierza dokonywać w przyszłości nabycia towarów z krajów Unii Europejskiej, których wartość nie przekroczy 50.000 zł w roku podatkowym.

Z powołanych przepisów wynika, iż potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

* po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego (nie zawsze musi być podatnikiem VAT) musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel; tak więc na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa towarów,

* po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym nie gra tu roli, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, opodatkowaniu podlega czynność nabycia towarów. Należny z tytułu obrotu podatek rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej). Podkreślić wszakże należy, że niewłaściwe rozpoznanie przez kontrahenta zagranicznego jego dostawy, nie powoduje braku wystąpienia u polskiego nabywcy wewnątrzwspólnotowego nabycia. Podobnie - zadeklarowanie przez kontrahenta zagranicznego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje, że u polskiego nabywcy automatycznie dochodzi do nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. nabycie wedle stawki właściwej dla danego towaru, zaś dostawa co do zasady wedle stawki 0% powoduje, że podatek z tytułu danej czynności faktycznej (którą jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, u jednego kontrahenta stanowiące wewnątrzwspólnotowe nabycie, u drugiego zaś odpowiednio wewnątrzwspólnotową dostawę) jest faktycznie rozliczany przez nabywcę w państwie, do którego towary zostały ostatecznie przemieszczone.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9, nie występuje w przypadku, gdy dotyczy towarów innych niż wymienione w pkt 1 nabywanych przez:

- jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego kwoty 50.000 zł.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się, jeżeli całkowita wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na terytorium kraju nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 3 ustawy, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, jeżeli przedmiotem nabycia są:

Przyjęcie powyższego rozwiązania nie zakłóca reguł konkurencji, gdyż brak w ww. przypadkach opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów powoduje równoczesne opodatkowanie korelujących z nimi wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. W takim zatem przypadku, gdy status nabywcy powoduje, że nie występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (brak opodatkowania po stronie nabywcy), następuje obciążenie podatkiem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, a więc opodatkowanie nie następuje - jak to jest zasadą przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów w kraju przeznaczenia - lecz ma miejsce w kraju wysyłki (dostawca opodatkowuje je w swoim kraju według stawki obowiązującej w jego kraju).

W tym miejscu należy wskazać na art. 10 ust. 6 ustawy. Przepis ten wskazuje, iż wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów może mieć zastosowanie w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2, do podatników oraz osób prawnych niebędących podatnikami, pod warunkiem złożenia przez te podmioty naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania tych czynności.

Przepis art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do treści art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Z uwagi na szczególne mechanizmy rządzące opodatkowaniem transakcji wewnątrzwspólnowych, konieczne było wprowadzenie w prawie krajowym szczególnych przepisów dotyczących rejestrowania podmiotów uczestniczących w dokonywaniu tych transakcji, zasad nadawania im unikalnych numerów identyfikacyjnych oraz zasad i trybu identyfikowania podmiotów, które rozpoznają transakcje wewnątrzwspólnotowe.

W myśl art. 97 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Zatem, obowiązek rejestracji został nałożony na tych podatników, którzy zawsze rozpoznają transakcje wewnątrzwspólnotowe. Są to podatnicy VAT niebędący rolnikami ryczałtowymi, niebędący podatnikiem wykonującymi czynności nieopodatkowane lub niebędący zwolnionymi podmiotowo od podatku.

Jednak stosownie do art. 97 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się również do podatników w rozumieniu art. 15 innych niż wymienieni w ust. 1 i osób prawnych niebędących podatnikami w rozumieniu art. 15, u których wartość wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przekroczyła kwotę, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, oraz tych, którzy zamierzają skorzystać z możliwości określonej w art. 10 ust. 6.

Warunkiem opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w państwie nabywcy jest podanie przez niego numeru identyfikacyjnego, pod którym jest on zidentyfikowany w danym państwie. Stąd też obowiązek rejestracji w charakterze "podatników VAT UE", który umożliwić ma opodatkowanie przedmiotowych transakcji w państwie zamawiającego jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni spełniałaby warunki, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy aby uznać, że z tytułu opisanych nabyć nie występuje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Jednakże Zainteresowana poinformowała, iż od dnia 3 września 2010 r. jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE i posiada NIP europejski. Zatem zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy, Wnioskodawczyni dokonała zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym o zamiarze wykonywania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

Tym samym, nabycie towarów dokonywane przez Zainteresowaną traktować powinna ona jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, gdyż zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy, złożyła ona naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowywania tych czynności. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania art. 10 ust. 1 ustawy.

Artykuł 106 ust. 7 ustawy wskazuje, iż w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie (...).

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wymienioną wyżej stawkę należy stosować dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak też przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Zatem, Wnioskodawczyni dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów będzie zobowiązana z tego tytułu do wystawienia faktury wewnętrznej oraz wykazania tej transakcji zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowana wskazała, że świadczone przez nią usługi od stycznia 2008 r. zwolnione są od opodatkowania podatkiem od towarów i usług w związku z czym, nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy precyzuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Reasumując, Zainteresowana zarejestrowana jako podatnik dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz wykonująca na terytorium kraju tylko czynności zwolnione od podatku, nabywając na warunkach określonych w art. 9 ust. 1 ustawy w krajach Unii Europejskiej towary, pomimo że ich wartość nie przekracza w roku 50.000 zł, zobowiązana będzie traktować je jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów i opodatkowywać je podatkiem od towarów i usług w Polsce, bez prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.