ILPP2/443-1402/09-2/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2009 r. (data wpływu 15 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Miejski Zakład Komunikacyjny Sp. z o.o. w... jest spółką prawa handlowego, która powstała jako efekt przekształcenia zakładu budżetowego postawionego w tym celu w likwidację. Kapitał zakładowy w przedmiotowej Spółce jest w 100% reprezentowany przez Gminę. Na wymienioną Spółkę został nałożony obowiązek świadczenia usług publicznych w trybie władczym w uchwale organu stanowiącego o zawiązaniu Spółki i w sposób jednoznaczny zostało wyrażone, iż celem działalności Spółki jest wykonywanie zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego dotyczącego zaspakajania potrzeb mieszkańców w zakresie transportu zbiorowego. Nałożenie tego obowiązku zostało również potwierdzone w umowie Spółki, a cel jej działalności znalazł odzwierciedlenie w szczegółowym opisie przedmiotu jej działalności. Akt założycielski Spółki stanowi, że została ona powołana cyt. "w celu realizacji nałożonego na nią w trybie władczym zadania własnego miasta polegającego na zapewnieniu lokalnego transportu zbiorowego mieszkańcom miasta oraz mieszkańcom Gmin, członków Porozumienia komunalnego, w ramach którego powierzono miastu zapewnienie lokalnego transportu zbiorowego na obszarze Gmin członków Porozumienia." Wnioskodawca posiada na własność tabor autobusowy. Jak już wskazano na wstępie, wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki objęła Gmina. Władcze powierzenie Spółce do realizacji zadania własnego Gminy poprzez utworzenie jej w tym celu znajduje swoje uzasadnienie w Rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 1191/69 z dnia 26 czerwca 1969 r. w sprawie działania Państw Członkowskich dotyczącego zobowiązań związanych z pojęciem usługi publicznej w transporcie kolejowym, drogowym i żegludze śródlądowej oraz na podstawie wchodzącego w życie z dniem 3 grudnia 2009 r. Rozporządzenia (WE) Nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. w sprawie usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 1191/69 i Nr 1107/70. Spółka ta określana jest w wyżej wspomnianym Rozporządzeniu Nr 1370/07 jako tzw. podmiot wewnętrzny, będący wyodrębnioną prawnie jednostką podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego. Kontrola ta jest analogiczna, do kontroli jaką sprawuje nad własnymi służbami. Natomiast zobowiązanie podmiotu wewnętrznego (Spółki) do świadczenia usługi publicznej jest definiowane jako wymóg określony przez właściwy organ do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których podmiot ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie lub na takich samych warunkach. Wypełniając powyższe unormowanie prawne Spółka, jak już zostało wyżej wskazane, utworzona została w celu realizacji konkretnego zadania będącego zadaniem własnym Gminy. Zadanie to zostało powierzone do wykonywania w sposób bezpośredni, tym samym Wnioskodawca stał się w myśl Dyrektywy Nr 1370/07 tzw. podmiotem wewnętrznym. Ze względu na fakt, że usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych to wysokość cen, opłat po których są realizowane jest uchwalana przez radę miasta. Ponadto, Taryfa przewozowa zabezpiecza dla różnych grup społecznych wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia przez co Spółka już w momencie jej tworzenia narażona jest na osiąganie straty. Wnioskodawca może prowadzić inną działalność np.: stację diagnostyczną itp., ale w bardzo ograniczonym zakresie. Nie może środków wygospodarowanych na innej działalności przeznaczyć na finansowanie usług przewozowych. Wobec powyższego, Spółka ma przyznaną tzw. rekompensatę w związku z ponoszoną stratą z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, powierzonych do realizacji w trybie władczym. Przedmiotowa rekompensata ma więc w istocie wyrównywać Wnioskodawcy stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi publicznej. Szczegółowe określenie zakresu obowiązku świadczenia usług przewozowych przez Spółkę nastąpi w zarządzeniu organu tj. zarządzeniu Prezydenta Miasta. Dokument ten będzie określać m.in.:

* zakres obowiązku świadczenia usługi, czas jego obowiązywania oraz zasięg terytorialny,

* zasady obliczania rekompensaty,

* trasy przewozu,

* parametry częstotliwości kursów na każdej trasie,

* określenie poziomu opłat za każdy rodzaj usługi przewozowej na danej trasie z uwzględnieniem zniżek przysługujących osobom uprawnionym na podstawie właściwych przepisów,

* obowiązki Spółki wobec odbiorców usług oraz zasady korzystania z usług świadczonych przez Spółkę.

Niezależnie od treści tego dokumentu Wnioskodawca zawrze z macierzystą jednostką samorządu terytorialnego umowę zwaną umową wykonawczą, która reguluje zasady odpowiedzialności Spółki wobec jednostki samorządu terytorialnego z tytułu wykonania lub nienależytego wykonania szczegółowych jej zobowiązań oraz szczegółowe zasady przekazywania rekompensaty na pokrycie strat poniesionych w związku ze świadczeniem usług publicznych. Jednocześnie Spółka zwraca szczególną uwagę, że powierzenie zadania użyteczności publicznej z zakresu lokalnego transportu zbiorowego następuje w drodze aktu kreującego Spółkę (najpierw w uchwale rady miasta o zawiązaniu spółki, a następnie w umowie spółki), w którym w sposób niebudzący wątpliwości został określony cel i przedmiot jej działania jako wykonywanie przedmiotowego zadania własnego gminy dotyczącego zaspokajania potrzeb w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. w celu doprecyzowania zasad współpracy pomiędzy Spółką a miastem będzie zawarta umowa wykonawcza. Umowa ta nie ma charakteru odpłatnego, gdyż miasto nie nabywa na jej podstawie żadnych usług, dostaw. Umowa doprecyzowuje jedynie wzajemne relacje między Spółką a Gminą i nie podlega ona ustawie - Prawo zamówień publicznych, ponieważ źródłem świadczenia usługi przez Spółkę jest w tym przypadku nie umowa, ale jak już wskazano odpowiedni akt władczy. Wnioskodawca również nie dysponuje uprawnieniami natury cywilnoprawnej do odstąpienia od realizacji usług, czy też powstrzymania się od świadczenia z przyczyn określonych w kodeksie cywilnym, nawet w przypadku nie otrzymania rekompensaty.

Zasady przyznawania rekompensaty określone są szczegółowo w załączniku do Rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007. Na jego podstawie rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto wyliczanemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi publicznej minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej minus przychody taryfowe oraz jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania usługi (np.: reklama na autobusach) plus tzw. rozsądny zysk, przez który należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora usług. Zgodnie z wytycznymi Dyrektywy 1370/07 Spółka w projekcie umowy wykonawczej wskazała planowaną wysokość rekompensaty i przedstawiła jej szczegółowe wyliczenie. Ponadto, rekompensata podlega z mocy przepisów weryfikacji. Jest korygowana na koniec danego roku w przypadku otrzymania przez Spółkę zbyt wysokiej jej wartości w stosunku do rzeczywistego poziomu kosztów i przychodów. Nadmierna wysokość rekompensaty jest uznawana za niedozwoloną pomoc publiczną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez Spółkę rekompensata, w rozumieniu pokrycia ujemnego wyniku finansowego netto uzyskanego jako rezultat różnicy kosztów i przychodów, które powstają w związku z realizacją obowiązku świadczenia usług przewozowych, stanowi wynagrodzenie za świadczoną usługę, stanowiąc obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi przewozowe, tym samym nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Termin rekompensata oznacza odszkodowanie, wyrównanie, wynagrodzenie strat, krzywd, trudów, przykrości itp. (Słownik wyrazów obcych i obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego). Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu tym podatkiem podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przepisy ustawy o VAT, zgodnie z wymogami prawa europejskiego (VI Dyrektywa Rady w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG) odwołują się do pojęcia klasyfikacji usług, a także do szerszego pojęcia świadczenia na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Pojęcie świadczenia składającego się na istotę usługi, zdaniem Spółki, należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba zatem rozumieć zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Świadczenie usług podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze Stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi. Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za rekompensatę, niezbędne jest rozstrzygniecie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego rekompensatę - Gminę. Opodatkowaniu bowiem, zdaniem Wnioskodawcy, podlegają tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego. Tak więc należy podkreślić, że nie każda płatność otrzymana przez dany podmiot stanowi wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu. Aby określona czynność była uznana za świadczenie usług, musi z jednej strony istnieć działanie bądź zaniechanie natomiast z drugiej strony musi istnieć konsument tego świadczenia, podmiot, który odnosi przynajmniej potencjalną korzyść. Do podobnych wniosków prowadzi analiza orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS). w wyroku C-384/95 (Landboden-Agrardienste GmbH Co. KG v Finanzamt Calaus) ETS uznał, że aby dana czynność była uznana za usługę, musi ona przynosić korzyści podmiotowi, tak aby mógł on być uważany za konsumenta usługi. Usługą jest więc tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego konkretne korzyści o charakterze majątkowym. Gmina wypłacając kwotę rekompensaty dla Spółki, w związku z poniesioną przez nią stratą z tytułu realizacji usług przewozowych o charakterze użyteczności publicznej, nie jest jednocześnie beneficjentem tej usługi. Beneficjentem usług realizowanych przez Spółkę są mieszkańcy, którzy wykupują usługę przewozową poprzez nabycie określonego biletu, bądź z mocy prawa należne są im usługi bezpłatne. Tym samym, opłacenie usługi przez mieszkańców stanowi dostawę usług w rozumieniu przepisów o VAT, a otrzymana kwota z tytułu ich sprzedaży stanowi obrót w rozumieniu art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast otrzymana przez Spółkę rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za zrealizowane usługi jest jedynie formą zrekompensowania straty jaką Spółka osiągnie w związku z obowiązkiem realizowania przez nią przewozów o charakterze użyteczności publicznej. w hipotetycznej sytuacji, gdyby Spółka nie osiągnęła straty, czyli wielkość opłat wnoszonych przez pasażerów oraz innych przychodów wygenerowanych na sieci komunikacyjnej (reklamy na autobusach itp.) pokryłyby koszty realizowanej usługi, wówczas rekompensata nie byłaby należna Spółce. Rekompensata nie mieści się, zdaniem Wnioskodawcy, również w ustawowej definicji obrotu, będącego podstawą opodatkowania, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zwłaszcza w części odnoszącej się do subwencji, dotacji itp.

Spółka uważa, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie dotacje typu cenowego, w tym również dotacje, które są choćby częściowo związane z cenami dostarczanych towarów lub świadczonych usług, natomiast nie podlegają opodatkowaniu dotacje typu kosztowego, finansujące koszty działalności określonych podmiotów, a do takiej kategorii przysporzeń na rzecz Spółki, należy jej zdaniem, zaliczyć rekompensatę. Rekompensata w swojej istocie w ogólnym tego słowa znaczeniu ma w omawianym przypadku na celu umożliwienie Spółce wykonywanie określonych czynności powierzonych jej do realizacji w trybie władczym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.