ILPP2/443-136/09-3/GZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2009 r. (data wpływu 6 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wysokości stawki podatku na prace wykonywane na instalacji gazowej w budynkach mieszkalno-usługowych - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wysokości stawki podatku na prace wykonywane na instalacji gazowej w budynkach mieszkalno-usługowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka) świadczy, poza usługami dystrybucji gazu, także tzw. usługi okołogazownicze, do których należą m.in.: zamontowanie układu pomiarowego (gazomierza) i uruchomienie po jego zamontowaniu instalacji poprzez napełnienie gazem i odpowietrzenie, uruchomienie instalacji gazowej przez napełnienie i odpowietrzenie bez montażu układu pomiarowego, demontaż gazomierza itp. Czynności te wykonywane są na instalacjach gazowych. Dla tych usług, realizowanych na instalacjach gazowych w budynkach mieszkalnych, Spółka stosowała do dnia 31 grudnia 2007 r. stawkę podatku VAT 7% (roboty budowlano-montażowe związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu), zgodnie z zapisami art. 146 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Od dnia 1 stycznia 2008 r. preferencyjną 7% stawkę podatku VAT można stosować wyłącznie do dostawy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Nowelizacja nie dotyczy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, w związku z tym od początku 2008 r. Spółka opodatkowuje prace wykonywane na instalacjach gazowych w budynkach mieszkaniowych podstawową stawką podatku VAT 22%. Przedmiotowe usługi zostały zakwalifikowane do grupy PKWiU - 45.33.30 - Roboty związane z instalacją gazową. Opisane usługi są wykonywane na instalacjach gazowych, których definicja, zgodnie z Taryfą nr 1 dla usług dystrybucji paliw gazowych Wnioskodawcy brzmi: "instalacja gazowa jest to urządzenie gazowe z układami przyłączeń między nimi, zasilane z sieci dystrybucyjnej, znajdujące się w miejscu odbioru paliwa gazowego na terenie i w obiekcie Odbiorcy". Spółka uważa, że definicja instalacji gazowej mieści się w pojęciu roboty budowlane, sklasyfikowane w grupie 45 PKWiU, a w związku z tym można zastosować do tych prac art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Ponadto Spółka wskazuje, że w przypadku instalacji gazowej w budynkach mieszkalnych jest ona właścicielem jedynie układu pomiarowego. Świadczone usługi są wykonywane w obiektach budowlanych, które zgodnie z klasyfikacją PKOB znajdują się w sekcji 1 w dziale 11 - budynki mieszkalne.

Usługi okołogazownicze opisane powyżej wykonywane w budynku usługowo-mieszkalnym, gdzie parterowa kondygnacja to lokale użytkowe, a powyżej mieszczą się lokale mieszkalne, w chwili obecnej Spółka opodatkowuje 22% stawką podatku VAT. Spółka ma wątpliwości, czy w przypadku tego rodzaju prac wykonywanych w budynkach usługowo-mieszkalnych ma prawo stosować preferencyjną stawkę 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%. Jednakże zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. W myśl art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, 7% stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku w wysokości 7% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

nbspnbsp - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to, zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Z powyższego wynika, iż o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług, na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy oraz § 5 ust. 1a pkt 1 rozporządzenia, decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Wnioskodawca stwierdził, iż przedmiotowy obiekt budowlany, tj. budynek mieszkalno-usługowy, mieści się w ramach grupowania PKOB 1122. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych grupowanie PKOB 1122 obejmuje budynki o trzech i więcej mieszkaniach.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), obowiązującą dla celów podatku VAT do dnia 31 grudnia 2009 r., w dziale 45 mieszczą się roboty budowlane. Dział ten obejmuje:

Spółka uważa, że jeżeli roboty związane z instalacją gazową zostały sklasyfikowane do grupowania 45.33.30 i będą wykonywane w budynkach usługowo-mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, to na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będą korzystały z preferencyjnej 7% stawki podatku.

Z uwagi na fakt, iż Spółka świadczy, w obiektach budownictwa mieszkaniowego, usługi klasyfikowane do grupy PKWiU dział 45 "Roboty budowlane", do których należą między innymi instalacje gazowe, prace wykonywane przez Spółkę z punktu widzenia ustawy o VAT należy klasyfikować jako usługi budowlane. Celem tych robót jest dostarczenie do budynku gazu.

Inwestora nie interesuje przy tym zakup poszczególnych etapów inwestycji, lecz jej efekt finalny w postaci wykonania zleconych robót (usługa w postaci instalacji gazowych). Stąd też należy uznać, że w każdym przypadku zleconej przez inwestora roboty budowlanej związanej z instalacją gazową w budynku użytkowo-mieszkalnym (społecznym budownictwie) - niezależnie czy roboty dokonywane są w mieszkaniu czy lokalu użytkowym - mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, mającym charakter roboty budowlanej. Tezę taką wydał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w dniu 27 października 2005 r. w orzeczeniu nr C-41/04, w którym stwierdził, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia wykonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności (dla celów VAT) składają się na jednolite świadczenie. Oznacza to, że jeżeli strony umówiły się na realizację danej roboty budowlanej obejmującej montaż instalacji gazowej, to w każdym przypadku tego rodzaju robót budowlanych wykonywanych przez usługodawcę w obiektach budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11), usługa taka podlega opodatkowaniu 7% stawką VAT.

Zastosowanie stawki VAT 7% dla instalacji gazowej ma swoje uzasadnienie w unormowaniach, między innymi:

* art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

* PKWiU dział 45 Roboty budowlane, które to należy z punktu widzenia ustawy o VAT klasyfikować jako usługi,

* Dyrektywie UE nr 112 VAT, która umożliwia stosowanie stawki obniżonej dla dostawy, budowy, remontu lub przebudowy budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej (poz. 10 załącznika III do Dyrektywy 112 VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Natomiast z treści art. 8 ust. 3 ustawy wynika, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Mocą art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl art. 41 ust. 12a - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Ponadto, zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

nbspnbsp - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, w którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na to, że w przypadku usług związanych z wykonywaniem robót budowlano-montażowych, kluczowym elementem pozwalającym prawidłowo określić stawkę podatku VAT jest rodzaj obiektu (budynku), w którym roboty te są wykonywane.

Zatem, realizacja zadania opisanego we wniosku, uprawnia Wnioskodawcę do stosowania stawki podatku w wysokości 7% w odniesieniu do prac budowlano-montażowych dotyczących przedmiotowego budynku, zaklasyfikowanego do grupowania PKOB 1122. Jeżeli jednak roboty budowlano-montażowe dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie 7% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej stawka podatku w wysokości 22%.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka na zlecenie inwestora wykonuje prace związane z montażem instalacji gazowej w budynku mieszkalno-użykowym. Usługi te dotyczą prac związanych z budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym (sklasyfikowanym w PKOB 1122), w którym znajdują się zarówno lokale mieszkalne jak również pomieszczenia niemieszkalne stanowiące jednakże integralną część tegoż budynku.

W ocenie Wnioskodawcy, ww. usługi należy sklasyfikować do grupowania o symbolu PKWiU 45.33.30 - roboty związane z montażem instalacji gazowej. Budynek został sklasyfikowany wg PKOB do grupowania 1122 (budynki mieszkalne - budynki o trzech i więcej mieszkaniach).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy - przedmiotowe usługi winny zostać w całości opodatkowane preferencyjną 7% stawką podatku od towarów i usług, bowiem dotyczą budynku jako całości sklasyfikowanego do PKOB 1122.

Jednak, jeżeli Wnioskodawca podejmuje odrębne prace związane z montażem instalacji gazowej w lokalach użytkowych wskazanego obiektu, to świadczenie tych usług będzie opodatkowane wg 22% stawki podatku. Natomiast te same prace wykonane w części mieszkalnej tego budynku opodatkowane są stawką 7%.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poprawności dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania świadczonych usług według PKWiU. Należy bowiem zauważyć, że tut. Organ nie jest właściwy do weryfikacji poprawności dokonanej klasyfikacji usług, według PKWiU, gdyż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje towary i usługi według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego. Tak więc to Zainteresowanego obciąża obowiązek i ryzyko prawidłowego sklasyfikowania wykonywanych usług, a w razie wątpliwości może on w tym zakresie zwrócić się do Urzędu Statystycznego.

Końcowo podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania budynku wskazanego we wniosku do właściwego grupowania statystycznego, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska dotyczącego klasyfikacji przedmiotowego budynku (jak i klasyfikacji statystycznej świadczonych usług), a zatem niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o PKOB wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż w zakresie wysokości stawki na prace wykonywane na instalacji gazowej w budynkach mieszkalnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2009 r. nr ILPP2/443-136/09-2/GZ, a w zakresie wysokości stawki na usługi przyłączenia do sieci gazowej została wydana odrębna interpretacja indywidualna z dnia 23 kwietnia 2009 r. nr ILPP2/443-136/09-4/GZ.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.