ILPP2/443-1265/12-5/SJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy prowadzącego działalność gospodarczą, przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2012 r. (data wpływu 17 grudnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2013 r. (data wpływu 22 lutego 2013 r.) oraz z dnia - brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 15 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych wykonywanych przez podwykonawcę i finansowanych ze środków publicznych - jest prawidłowe.

W dniu 17 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych wykonywanych przez podwykonawcę i finansowanych ze środków publicznych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 22 lutego 2013 r. o dokument, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego oraz poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz w dniu 15 marca 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Przedmiotem jego działalność są m.in. usługi szkoleniowe.

Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie jest objęty systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wnioskodawca podpisał umowę z Wyższą Szkołą dotyczącą przeprowadzenia studiów podyplomowych. Umowa zawarta jest w ramach realizacji projektu (...). Projekt w 80% współfinansowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego.

Zainteresowany jest podwykonawcą świadczącym usługi szkoleniowe na rzecz Wyższej Szkoły. Usługi, o których mowa we wniosku, to usługi w zakresie kształcenia. Zajęcia prowadzone są w postaci kursu szkoleniowego, który obejmuje 152 godziny lekcyjne. Celem szkolenia jest wykształcenie menadżerów w zakresie umiejętności przywódczych. Kurs szkoleniowy prowadzony jest w oparciu o następujące moduły:

Wszelka dokumentacja związana z przebiegiem kształcenia jest w posiadaniu Wyższej Szkoły.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku, powinny być opodatkowane stawką 23% czy też korzystają ze zwolnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi szkoleniowe, o których mowa we wniosku, powinny być zwolnione z podatku VAT, gdyż są to usługi kształcenia zawodowego finansowane w 80% ze środków Unii Europejskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jednocześnie, stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie, zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych - zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy. Ponadto, na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Zauważyć należy, iż środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.), są:

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (pkt 4 i 5). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych. O ile zatem usługi szkoleniowe są finansowane środkami pochodzącymi z ww. źródeł spełniona zostanie dyspozycja określona ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 z późn. zm.), przez beneficjenta rozumie się osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, realizującą projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych na podstawie decyzji lub umowy o dofinansowanie projektu.

Artykuł 5 pkt 2 cyt. ustawy stanowi, że przez instytucję zarządzającą rozumie się właściwego ministra, ministra właściwego do spraw rozwoju regionalnego lub, w przypadku regionalnego programu operacyjnego, zarząd województwa, odpowiedzialnych za przygotowanie i realizację programu operacyjnego.

W myśl art. 5 pkt 3 ww. ustawy, instytucja pośrednicząca, to organ administracji publicznej lub inna jednostka sektora finansów publicznych, której została powierzona, w drodze porozumienia zawartego z instytucją zarządzającą, część zadań związanych z realizacją programu operacyjnego; instytucja pośrednicząca pełni funkcje instytucji pośredniczącej w rozumieniu art. 2 pkt 6 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 25-78).

Jednocześnie wskazać należy, że krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "kształcenia zawodowego" i "przekwalifikowania zawodowego". Wobec tego należy wskazać, iż od dnia 1 lipca 2011 r. stosuje się przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L. Nr 77 str. 1).

Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 44 rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi doskonalenia zawodowego. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (osoba fizyczna) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie usług szkoleniowych. Zainteresowany nie jest objęty systemem oświaty zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, nie jest też podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Wnioskodawca podpisał umowę z Wyższą Szkołą dotyczącą przeprowadzenia studiów podyplomowych. Umowa zawarta jest w ramach realizacji projektu (...). Projekt w 80% współfinansowany jest ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego (beneficjentem środków Europejskiego Funduszu Społecznego jest Wyższa Szkoła, na rzecz której Wnioskodawca świadczy usługi). Zainteresowany jest podwykonawcą świadczącym usługi szkoleniowe na rzecz Wyższej Szkoły. Usługi te to usługi w zakresie kształcenia. Zajęcia prowadzone są w postaci kursu szkoleniowego, który obejmuje 152 godziny lekcyjne. Celem szkolenia jest wykształcenie menadżerów w zakresie umiejętności przywódczych. Kurs szkoleniowy prowadzony jest w oparciu o następujące moduły:

Jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowe usługi nie są usługami, które można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, nie są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż w pkt 26, jak również nie są to usługi prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Są to natomiast usługi, których efektem jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe - a zatem przedmiotowe usługi obejmują nauczanie pozostające w ścisłym związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Wszelka dokumentacja związana z przebiegiem kształcenia jest w posiadaniu Wyższej Szkoły-jak również dokumentacja wniosku unijnego, z którego wynika jednoznacznie, że zapłata za usługi szkoleniowe finansowana jest w 80% ze środków publicznych - jest w posiadaniu Wyższej Szkoły.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że świadczone przez Zainteresowanego usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada również statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowej, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym.

Aby natomiast przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują bowiem zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy nie wynika, aby Zainteresowany spełniał warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia określonego w pkt a, pkt b i pkt c analizowanego przepisu. Przedmiotowe usługi nie są bowiem prowadzone w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, Wnioskodawca na świadczone usługi nie uzyskał także akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jak również usługi te nie są finansowane w całości ze środków publicznych.

Jednakże jak wskazał Wnioskodawca, świadczone przez niego usługi szkoleniowe, to usługi, których efektem jest kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, obejmują bowiem nauczanie pozostające w ścisłym związku z branżą lub zawodem, a także mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Ponadto, przedmiotowe szkolenia są współfinansowane w 80% ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego - beneficjentem środków jest Wyższa Szkoła realizująca projekt " (...). Wnioskodawca jest jedynie podwykonawcą świadczącym usługi szkoleniowe na rzecz beneficjenta środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

Wobec powyższego, usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Wyższej Szkoły, które finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych, podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie regulacji § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r., pod warunkiem, że Zainteresowany posiada dokumenty, z których jednoznacznie wynika, iż zapłata za przedmiotowe czynności nastąpiła ze środków publicznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.