ILPP2/443-1119/09-3/SJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2009 r. (data wpływu 28 sierpnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania, korygowania obrotu oraz dostarczania paragonów fiskalnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania, korygowania obrotu oraz dostarczania paragonów fiskalnych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.), w którym Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Usługa najmu lokali komunalnych świadczona jest przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej najemcom komunalnym, obejmuje najem i opłaty niezależne (media). Czynsz wynika ze stawki przyjętej uchwałą Rady Miejskiej za dany okres i powierzchni lokalu i nie podlega rozliczeniu. Natomiast opłaty nienależne, czyli zaliczka na poczet kosztów dostarczania mediów, zawsze na koniec okresu rozliczeniowego podlega rozliczeniu do wysokości faktycznie poniesionych kosztów (w przypadku Zainteresowanego jest to koniec roku kalendarzowego). W trakcie roku mają miejsce wykupy lokali, zgony, zameldowania, wymeldowania itp., co skutkuje koniecznością zmiany wysokości wymiaru (zaliczki za media) w górę np. w przypadku narodzin dziecka, bądź w dół w przypadku np. wymeldowania się członka rodziny. Wprowadzony na początku miesiąca wymiar musi być w tym samym miesiącu skorygowany.

Opłaty za wynajem najemcy płacą zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej i zawartymi umowami z góry, do 10-go każdego miesiąca. W związku z tym, obrót za dany miesiąc należałoby wprowadzić do urządzenia rejestrującego na początku miesiąca. W trakcie miesiąca może wystąpić potrzeba korekty wprowadzonego przepisu z przyczyn wcześniej wskazanych.

Zamknięcie roku wiąże się z dokonaniem odczytów zużycia wody i ścieków. Odczyty dokonywane są na koniec roku, wprowadzane są do sytemu ewidencji finansowo-księgowej i następuje rozliczenie opłat z tytułu usługi najmu lokalu i faktycznie poniesionych kosztów. U każdego najemcy wystąpi nadpłata bądź niedopłata. Jeżeli wystąpi niedopłata wówczas zajdzie potrzeba skorygowania przypisu za m-c grudzień w górę, natomiast jeżeli wystąpi nadpłata często w wysokości przekraczającej jednomiesięczny przypis, należy zmniejszyć przypis za grudzień, ewentualnie jeszcze za listopad.

Rozliczenie zaliczek z przyczyn technicznych nie nastąpi w grudniu tylko w styczniu, gdyż Spółka administruje ponad 1200 mieszkaniami komunalnymi.

Wnioskodawca w dniu 21 kwietnia 2009 r. otrzymał interpretację indywidualną nr (...), w której stwierdzono, że Spółka jeżeli nie spełnia warunków które umożliwiają skorzystanie ze zwolnienia z obowiązku instalacji kas rejestrujących wyszczególnionych w § 2 i 3 rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, ma obowiązek ewidencjonowania obrotu z tytułu najmu lokali komunalnych należących do Gminy za pomocą kasy rejestrującej. Spółka w 2009 r. korzysta ze zwolnienia wynikającego z poz. 38 załącznika do rozporządzenia.

W związku z tym, że zwolnienia przewidziane są do końca 2009 r. Zainteresowany ma następujące pytanie co do zdarzenia przyszłego, a mianowicie obowiązku ewidencji obrotu z tytułu najmu lokali komunalnych należących do Gminy, od stycznia 2010 r. za pomocą kasy rejestrującej.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż "na podstawie opisanego we wniosku stanu faktycznego, oczekuje interpretacji na podstawie pytania, jak należy postąpić w obecnym stanie prawnym w 2010 r.".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Administrator zaewidencjonuje obrót z tytułu najmu na koniec każdego miesiąca po uwzględnieniu wszelkich korekt wymiaru, jakie mogą mieć miejsce w trakcie miesiąca.

Ad. 2

Najemcy mieszkań komunalnych w dalszym ciągu płacić będą za wynajem zgodnie z zawartą umową na podstawie książeczek dostarczanych przez administratora.

Ad. 3

Paragony fiskalne przechowywane będą w Spółce ponieważ przekazanie ich najemcy stwarza poważne zagrożenie zniszczenia bądź zagubienia paragonu, co uniemożliwi dokonanie korekt.

Ad. 4

Korekty dokona administrator na koniec roku w swojej ewidencji zgodnie z rozliczeniem kosztów do miesiąca grudnia. Korekty opisze zbiorczo (jedna opisówka) do wszystkich paragonów i załączy dokumenty z rozliczenia zaliczek.

Ad. 5

Administrator, tak jak co miesiąc, przekaże do dnia 10-go stycznia 2011 r. Gminie Miejskiej rozliczenie obrotów (wydruk z kasy rejestrującej) za miesiąc grudzień 2010 r. w oparciu o które Gmina sporządzi deklarację VAT-7 za ten miesiąc. Rozliczenie z tytułu dokonanych korekt administrator przekaże Gminie do 15 lutego 2011 r., co będzie podstawą do dokonania przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Artykuł 29 ust. 4 ustawy stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może zwolnić na czas określony niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności lub wysokość obrotu - art. 111 ust. 7 pkt 3 ustawy.

W myśl § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 228, poz. 1510), zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2009 r. - sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

Z poz. 38 załącznika do cyt. rozporządzenia w sprawie kas wynika, iż zwalnia się świadczenie usług, za które zapłata w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika, pod warunkiem że z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła. Przy czym zwolnienie to nie dotyczy podatników, którzy rozpoczęli ewidencjonowanie tych usług (sprzedaży towarów) przed dniem 1 stycznia 2009 r.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka administruje ponad 1200 mieszkaniami komunalnymi. Usługa najmu lokali komunalnych świadczona jest w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej i obejmuje najem i opłaty nienależne (media). Czynsz wynika ze stawki przyjętej uchwałą Rady Miejskiej za dany okres i powierzchni lokalu i podlega rozliczeniu. Natomiast opłaty nienależne (zaliczka na poczet kosztów dostarczania mediów), podlega rozliczeniu zawsze na koniec okresu rozliczeniowego, do wysokości faktycznie poniesionych kosztów. W 2009 r. Zainteresowany korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, zgodnie z poz. 38 załącznika do rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż Spółka nie jest Stroną zawartych umów na najem gminnych lokali mieszkalnych - Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż usługa najmu lokali komunalnych świadczona jest przez niego w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej najemcom komunalnym. Oznacza to, że z tytułu opat za najem przedmiotowych lokali, nie jest ona podmiotem świadczącym usługę. Jednakże ma obowiązek ewidencjonowania obrotu z tytułu najmu lokali komunalnych należących do Gminy za pomocą kasy rejestrującej.

Ad. 1 i Ad. 2

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, iż najemcy opłaty za najem (czynsz i opłaty nienależne) płacą zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej oraz zawartymi umowami, z góry do dnia 10-go każdego miesiąca. W trakcie trwania umowy zachodzą różne sytuacje, które wpływają na wysokość opłaty za najem i opłaty nienależnej. Zainteresowany ma wątpliwości kiedy rejestrować na drukarce fiskalnej obrót z tego tytułu, czy na początku miesiąca, czy też na koniec miesiąca po wprowadzeniu wszystkich korekt. Ponadto, Spółka ma również wątpliwości, czy każdy najemca w 2010 r. będzie mógł w dalszym ciągu dokonywać opłat z tytułu najmu lokalu na podstawie książeczek i podanego przez administratora wymiaru, zarejestrowanego na drukarce fiskalnej.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi - art. 19 ust. 4 ustawy.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla usług najmu, dzierżawy, leasingu, lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

Powyższe oznacza, że z tytułu świadczenia usług najmu, dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy najemca dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie wcześniejszym niż termin płatności określony w umowie lub na fakturze. Wraz z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy zapłaty dokonano, czy też nie.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, w odniesieniu do zapisu art. 29 ust. 1 ustawy, koszty nienależne (za media) zwiększają kwotę należną z tytułu transakcji najmu, tym samym należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego.

Potwierdzeniem powyższego jest art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), (wcześniej art. 11 ust. 2 VI Dyrektywy Rady), z którego wynika, że do podatny opodatkowania wlicza się następujące elementy:

Przepis ten wyjaśnia jakie elementy uwzględnia się przy ustalania wynagrodzenia stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regułą każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego.

Zasady prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), zwanego dalej rozporządzeniem.

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani spełniać następujące warunki przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas:

* dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy,

* sporządzać raport fiskalny dobowy po zakończeniu sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem pierwszej sprzedaży w dniu następnym oraz sporządzać raport fiskalny za okres miesięczny po zakończeniu sprzedaży w następnym miesiącu (...).

Stosowanie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Reasumując, zgodnie z regulacją zawartą w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy w stosunku do opłat za najem, powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze. Wobec powyższego, Zainteresowany zobowiązany będzie rejestrować obrót na drukarce fiskalnej z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze, tj. najpóźniej do 10-go każdego miesiąca w wysokości wynikającej z umowy.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż ewidencjonowanie obrotu w terminie innym niż moment powstania obowiązku podatkowego prowadziłoby do niezgodności prowadzonej ewidencji z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych oraz mogłoby skutkować nieprawidłowym sporządzeniem deklaracji podatkowej i tym samym błędnym ustaleniem należnego zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości zawieranych umów, a tym samym dokumentów na podstawie których najemca dokonuje wpłat, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie dokonywania opłat z tytułu najmu lokalu na podstawie książeczek dostarczanych przez administratora.

Ad. 3

Wnioskodawca zastanawia się, czy jest zobowiązany każdorazowo dostarczyć najemcy paragon fiskalny.

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338), przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży.

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, są obowiązani spełniać m.in. następujące warunki przy prowadzeniu ewidencji przy zastosowaniu kas - dokonywać ewidencji każdej sprzedaży oraz wydruku paragonu fiskalnego lub faktury VAT z każdej sprzedaży, jak również wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Zatem w sytuacji, kiedy sprzedawca jest obowiązany do ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokumentem potwierdzającym fakt sprzedaży jest paragon fiskalny. Paragon fiskalny jest specyficznym dokumentem sprzedaży emitowanym przez kasę rejestrującą. Do jego otrzymania uprawnione są wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz rolnicy ryczałtowi.

Wobec powyższego Wnioskodawca, jako zobowiązany do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, będzie obowiązany do wydawania oryginału wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Ad. 4

Z opisu sprawy wynika, iż w trakcie trwania umowy najmu zachodzą różne zdarzenia (śmierć mieszkańca, urodzenie dziecka, wymeldowanie itp.), które wpływają na wysokość czynszu i wysokość zaliczek na opłaty nienależne. W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości jak udokumentować nadpłaty wynikające z rozliczenia zaliczek i kosztów, skoro urządzenie fiskalne nie przyjmuje korekt minusowych.

Stosownie do treści § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r., kasa fiskalna musi zawierać pamięć fiskalną (...).

Pamięć fiskalna to urządzenia umieszczone w twardej nieprzezroczystej masie, umożliwiające trwały jednokrotny zapis danych pod kontrolą programu pracy kasy bez możliwości ich likwidacji oraz wielokrotny odczyt tych danych, które są nieusuwalne bez zniszczenia samego urządzenia - § 2 pkt 10 rozporządzenia.

Kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika (również podmiotów wykonujących serwis techniczny kas rejestrujących), co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta danej transakcji (treści paragonu fiskalnego) jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej.

Jednakże zakaz ingerencji w pamięć fiskalną nie oznacza zakazu korekty samej transakcji sprzedaży, gdyż to dokumentacja kasowa transakcji nie podlega korekcie, a nie sama transakcja sprzedaży (w istocie obowiązuje jedynie zakaz zmiany treści paragonu).

Wprawdzie przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej (tak jak jest to w przypadku faktur VAT), jednakże brak regulacji prawnych w tym zakresie, nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że obrót z danej transakcji był inny niż kwota figurująca na paragonie. Zakaz zmiany treści paragonu jest jedynie warunkiem stosowania kas rejestrujących i nie może on zmieniać zasady wynikającej z ww. art. 29 ust. 1 i ust. 4 ustawy o VAT, bowiem obrotem jest kwota rzeczywiście należna, a nie kwota figurująca na paragonie fiskalnym.

Skoro kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), to korekta taka powinna być dokonywana za pomocą innych urządzeń księgowych. W takim przypadku należałoby prowadzić odrębną, specjalnie w tym celu prowadzoną ewidencję korekt, z której musi dokładnie wynikać kwota korekty sprzedaży i podatku należnego przypisana do konkretnego paragonu. Należy zaznaczyć, iż w prowadzonej ewidencji korekt powinny być zapisywane wszelkie zdarzenia związane z korektą obrotu. Ewidencja taka nie ma określonego wzoru, ale wskazane jest, aby zawierała co najmniej dane niezbędne do ustalenia przyczyn zaistniałej korekty, a zapisy w niej widniejące pozwalały na określenie prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Warunkiem dokonania korekty obrotu i kwoty podatku należnego jest potwierdzenie rozliczenia tej sprzedaży przez podatnika. Potwierdzenie tej okoliczności jest oczywiste w przypadku okazania przez nabywcę oryginału paragonu, lecz w przypadku braku przedmiotowego paragonu, należy oprzeć się na innych dowodach.

W świetle powyższego podatnikom przysługuje prawo do korekty sprzedaży i podatku należnego, jednakże pod warunkiem, że zdarzenia te zostaną udokumentowane wiarygodnymi dowodami - powinny zostać uwidocznione w odrębnej, specjalnej w tym celu prowadzonej ewidencji korekt.

Zatem Spółka będzie mogła dokonać korekty danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu), za pomocą tzw. ewidencji korekty, z której będzie dokładnie wynikała kwota korekty sprzedaży i podatku należnego wraz z określeniem prawidłowej kwoty obrotu i podatku należnego.

Ad. 5

Zainteresowany we wniosku wskazał, iż zamknięcie roku wiąże się z dokonaniem odczytów zużycia wody i ścieków. Odczyty te dokonywane są na koniec roku, wprowadza się je do ewidencji finansowo-księgowej, a następnie rozlicza się opłaty z tytułu usługi najmu lokalu i faktycznie poniesionych kosztów. U każdego najemcy wystąpi nadpłata bądź niedopłata. Jeżeli wystąpi niedopłata wówczas zajdzie potrzeba skorygowania przypisu za miesiąc grudzień w górę, natomiast jeżeli wystąpi nadpłata (często w wysokości przekraczającej jednomiesięczny przypis) wówczas należy zmniejszyć przypis za miesiąc grudzień, ewentualnie jeszcze za listopad.

Zgodnie z treścią powołanego na wstępnie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, który zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Natomiast, w myśl ww. art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług zdarzają się pomyłki. W związku z tym, ustawodawca przewidział procedurę korygowania błędów. Generalnie korekty można podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz na te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu i kwoty podatku należnego ulega podwyższeniu.

W ramach powyższego rozróżnienia można dokonać podziału tychże korekt również ze względu na powód (przyczynę) ich wystawienia. I tak, korekta podwyższająca podatek należny w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana:

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez korektę, winien rozliczyć należny podatek w terminie sprzedaży.

W drugim zaś przypadku, gdy korekta wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w momencie korekty oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż Wnioskodawca będzie mógł dokonać korekty obrotu zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, w przypadku stwierdzenia:

* niedopłaty - w momencie powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy,

* nadpłaty - na bieżąco, za okres rozliczeniowy, w którym dokonał rozliczenia.

Ponadto, tut. Organ informuje, iż w przypadku, gdyby powstała nadpłata z tytułu opłat za najem, nie była zwracana na indywidualne konta najemców, wówczas Spółka zobowiązana będzie do potraktowania powstałej nadpłaty jako zaliczkę na poczet opłat za najem. Obowiązek podatkowy w takim przypadku powstanie, zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy.

Zainteresowany wskazał również, iż rozliczenie z tytułu dokonanych korekt administrator przekaże Gminie do 15 lutego 2011 r., co będzie podstawą do dokonania przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2010 r.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy - podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Według generalnej zasady zawartej w treści art. 99 ust. 12 ustawy, zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego określi je w innej wysokości.

Artykuł 103 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego (...).

Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 cyt. wyżej ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Podatek od towarów i usług należy do grupy podatków powstających z mocy prawa, który pobierany jest w trybie tzw. samoobliczenia. Dlatego też szczególnie istotną rolę w tym podatku odgrywają deklaracje podatkowe. Przy ich pomocy podatnik określa i zgłasza organowi podatkowemu (deklaruje) wysokość zobowiązania podatkowego. Wprawdzie przepisy ustawy VAT nie zawierają generalnej reguły dotyczącej korekt deklaracji, ani co do przesłanek takiej korekty, ani co do sposobu jej dokonywania, to jednak konieczność korekty powstaje w każdym przypadku, gdy kwota odliczenia byłaby niższa lub wyższa od kwoty odliczenia przysługującego podatnikowi, a także w sytuacjach, gdy po wykazaniu odliczenia uległy zmianie czynniki wpływające na prawo lub wielkość odliczenia.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnie już - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Jak wskazano wyżej, w przypadku, gdy przyczyna korekty powstaje w terminie późniejszym niż sprzedaż, która została zaewidencjonowana za pomocą kasy rejestrującej, korekta "in plus" powinna zostać ujęta w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, a korekta "in minus" za okres, w którym wystąpiły okoliczności powodujące zmianę wielkości podatku należnego, gdyż pierwotnie paragony fiskalne zostały wystawione poprawnie, tzn. nie były wynikiem błędu, czy też pomyłki ze strony wystawiającego.

Wnioskodawca administrując powierzonym majątkiem, działa w imieniu i na rzecz Gminy. Oznacza to, iż przedstawione przez niego Gminie zestawienie obrotu, uwzględniające zarówno korekty "in plus" jak i "in minus" oraz terminy tych korekt są podstawą do sporządzenia przez nią deklaracji VAT-7, zgodnie z zasadami przedstawionymi powyżej, z uwzględnieniem przepisów dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Gminy Miejskiej.

Tutejszy Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności rozstrzygnięcia, czy Spółka korzysta ze zwolnienia wynikającego z poz. 38 załącznika do rozporządzenia z dnia 19 grudnia 2008 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 228, poz. 1510).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.