ILPP2/443-1095/10-2/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2010 r. (data wpływu 15 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego w związku z przejęciem przedsiębiorstwa osoby fizycznej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego w związku z przejęciem przedsiębiorstwa osoby fizycznej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Spółka) została zarejestrowana z dniem 23 marca 2010 r. Powstanie jej wiązało się z faktem, iż ówczesna firma - X (dalej: Firma Przejęta), chcąc dostosować - w ramach planowanego rozwoju działalności gospodarczej - charakter prawny firmy do wymogów życia gospodarczego zdecydowała się zmienić formę prawną z osoby fizycznej na spółkę z o.o., której wspólnikami będą wyłącznie dotychczasowy właściciel oraz jego syn.

Z dniem 31 marca 2010 r. - notarialnie - Firma Przejęta została w całości wniesiona aportem do Spółki (pracownicy i majątek) i jednocześnie została wyrejestrowana z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez urząd miasta jako osoba fizyczna. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie co Firma Przejęta i współpracuje z tymi samymi kontrahentami.

Dnia 31 marca 2010 r. Spółka listownie, telefonicznie oraz e-mailowo poinformowała wszystkich kontrahentów (w tym: kredytobiorców, leasingodawców, dostawców mediów) o tym, że od dnia 1 kwietnia 2010 r. Firma Przejęta przestanie funkcjonować, a nowa Spółka będzie następcą prawnym we wszelkich sprawach jej dotyczących. Ze względów organizacyjnych nie każda firma była w stanie "od ręki" dokonać zmian w umowach z nią zawartych (np. w umowach leasingowych), ponieważ zmiany te były uwarunkowane dostarczeniem do niej m.in. dokumentów rejestrowych (aktualnego odpisu pełnego z KRS). Czas wyczekiwania związany z obsługą korespondencji pocztowej, otrzymania z KRS decyzji o dokonaniu zmian w rejestrze w związku z aportem (aktualizacje danych Spółki m.in. w KRS, US odbyły się z zachowaniem terminów wymaganych) spowodował, że firmy leasingowe wystawiały faktury za raty leasingowe, na Firmę Przejętą. Banki, takie jak X czy X, po sporządzeniu aneksów do umów, zaktualizowały dane Spółki, jednakże X zmiany takiej nie dopełnił, stwierdzając w piśmie, iż do momentu całkowitej spłaty kredytu osobą/kredytobiorcą będzie osoba fizyczna - X (z klauzulą w umowie, że kredyt jest przeznaczony na cele prowadzonej działalności gospodarczej Firmy Przejętej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, będąca następcą prawnym, po dniu 31 marca 2010 r. ma prawo do odliczenia podatku VAT od faktur/korekty podatku VAT od faktur korygujących (które wpłynęły po dniu 31 marca), wystawionych na Firmę Przejętą, dotyczących okresu sprzed i po przejęciu.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeciwwskazań do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na fakturach wystawionych na Firmę Przejętą oraz zaliczenia kwot netto w koszty uzyskania przychodu - do momentu, aż dostawcy zaktualizują umowy o nowe dane. Mimo, iż faktury VAT dotyczyły innego podmiotu - Spółka w terminie dokonała aktualizacji danych u dostawców - były regulowane na bieżąco, a przedmioty leasingu/umów kredytowych używane do celów działalności Spółki (zgodnie z przeznaczeniem), za wiedzą leasingodawców/kredytodawców. W przypadku faktur VAT - korekta ich ze strony Spółki dokumentem noty korygującej nie jest możliwa z oczywistych powodów - faktury dotyczą innego podmiotu stąd nota nie skoryguje jego danych. Korekta ze strony sprzedawcy też nie jest możliwa, ponieważ do momentu przepisania umów, faktury były wystawiane na prawidłowego odbiorcę - zgodnie z podpisaną umową i żaden kontrahent takich korekt nie chce wystawić. Wysokość rat leasingowych w skali miesiąca sięga kwoty około 18 tys. zł brutto (z czego VAT wynosi 3 tys. zł), rat kredytowych 7 tys. zł (z czego 2 tys. stanowią odsetki). Przy braku możliwości odliczenia podatku VAT oraz nie zaliczenia wydatków w koszty uzyskania przychodów, sytuacja dla Spółki jest bardzo niekorzystna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

nbspnbsp - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

nbspnbsp - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Według art. 93a § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka została zarejestrowana z dniem 23 marca 2010 r. Powstanie jej wiązało się z faktem, iż ówczesna firma - X (Firma Przejęta), chcąc dostosować - w ramach planowanego rozwoju działalności gospodarczej - charakter prawny firmy do wymogów życia gospodarczego zdecydowała się zmienić formę prawną z osoby fizycznej na spółkę z o.o., której wspólnikami będą wyłącznie dotychczasowy właściciel oraz jego syn. Z dniem 31 marca 2010 r. - notarialnie - Firma Przejęta została w całości wniesiona aportem do Spółki (pracownicy i majątek) i jednocześnie została wyrejestrowana z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez urząd miasta jako osoba fizyczna. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie co Firma Przejęta i współpracuje z tymi samymi kontrahentami. Dnia 31 marca 2010 r. Spółka poinformowała wszystkich kontrahentów (w tym: kredytobiorców, leasingodawców, dostawców mediów) o tym, że od dnia 1 kwietnia 2010 r. Firma Przejęta przestanie funkcjonować, a nowa Spółka będzie następcą prawnym we wszelkich sprawach jej dotyczących. Ze względów organizacyjnych nie każda firma była w stanie "od ręki" dokonać zmian w umowach z nią zawartych (np. w umowach leasingowych), ponieważ zmiany te były uwarunkowane dostarczeniem do niej m.in. dokumentów rejestrowych. Czas wyczekiwania związany z obsługą korespondencji pocztowej, otrzymania z KRS decyzji o dokonaniu zmian w rejestrze w związku z aportem spowodował, że firmy leasingowe wystawiały faktury za raty leasingowe, na Firmę Przejętą. Banki, takie jak X czy X, po sporządzeniu aneksów do umów, zaktualizowały dane Spółki, jednakże X zmiany takiej nie dopełnił, stwierdzając w piśmie, iż do momentu całkowitej spłaty kredytu osobą/kredytobiorcą będzie osoba fizyczna - X (z klauzulą w umowie, że kredyt jest przeznaczony na cele prowadzonej działalności gospodarczej Firmy Przejętej).

W związku z powołanymi przepisami Ordynacji podatkowej, wniesienie aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej prawa handlowego (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) nie jest okolicznością przewidzianą w tej ustawie, która skutkuje uniwersalnym przejściem praw i obowiązków podatkowych na Wnioskodawcę (co nie oznacza, że określone prawa lub obowiązki nie powstaną na mocy uregulowań szczególnych). Nie wyklucza to także odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa jako osoby trzeciej na zasadach określonych w art. 112 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wobec powyższego, Wnioskodawca po dniu 31 marca 2010 r. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur lub faktur korygujących, które wpłynęły po dniu 31 marca 2010 r. wystawionych na Firmę Przejętą, a dotyczących okresu sprzed i po przejęciu, ponieważ wniesienie aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do Spółki z o.o. nie skutkuje uniwersalnym przejściem praw i obowiązków podatkowych na Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).