ILPP2/443-1067/11-2/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka kredytowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka kredytowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Bank") w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz swoich klientów szereg usług finansowych, oferuje przede wszystkim: kredyty gotówkowe, kredyty ratalne na zakup towarów, karty kredytowe oraz depozytowe (lokaty). Bank koncentruje swoją działalność na obszarze detalicznym, posiadając jednak w swojej ofercie również usługi skierowane do przedsiębiorców. Bank jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: "Grupa"), która świadczy usługi finansowe klientom w wielu krajach świata.

W procesie zawierania umów z klientami dotyczących transakcji w ramach usług finansowych ważną rolę odgrywa ocena pozycji finansowej klienta oraz zarządzanie ryzykiem po stronie Banku.

Na zarządzanie to składają się m.in.:

Każda transakcja (usługa finansowa) angażująca kapitał na udzielenie kredytów, przed jej zawarciem, podlega ocenie pod kątem ryzyka, w szczególności kredytowego. Czynności te są niezbędne w celu efektywnego świadczenia usług finansowych. Bez procedur, o których mowa powyżej nie byłoby możliwe prowadzenie zyskownej działalności w zakresie udzielania kredytów, pożyczek. Działalność kredytowa wiąże się z dużym ryzykiem, tym samym niezwykle istotne jest właściwe zarządzanie tym ryzykiem, można uznać, iż podmiot, który nie wykonuje przedmiotowych czynności nie jest zdolny do prowadzenia działalności kredytowej, pożyczkowej w sposób efektywny i dochodowy.

Bank, jako podmiot od wielu lat oferujący usługi finansowe, ma ogromne doświadczenie w zakresie zarządzania ryzykiem związanym z działalnością kredytową. Posiada w tym zakresie wyspecjalizowane kadry dysponujące odpowiednią wiedzę z obszaru modelowania procesów finansowych na potrzeby świadczenia usług finansowych. Z uwagi na wskazane doświadczenie oraz zaplecze techniczne i personalne, Bank planuje, aby usługi oceny i monitorowania ryzyka wykonywane dotychczas wyłącznie na własne potrzeby, były również świadczone na rzecz podmiotu zewnętrznego. Usługi te obejmować będą wsparcie dotyczące oceny i monitorowania ryzyka w analogicznym do wskazanego powyżej zakresie (dalej: "Usługi").

Potencjalny usługobiorca jest Spółką z Grupy, do której należy Bank, działającą na rynku polskim, która planuje rozpocząć działalność w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych oraz pożyczek ratalnych na zakup towarów (dalej: "Spółka z Grupy" lub "Usługobiorca"), czyli w zakresie zbliżonym do prowadzonej przez Bank działalności. Jednak nie będzie to działalność bankowa.

W ramach świadczenia omawianych Usług, Bank ma zamiar wesprzeć działalność Spółki z Grupy poprzez wykonywanie określonych czynności, w szczególności takich jak:

* analiza portfela pożyczek,

* wsparcie modelowania reguł decyzyjnych,

* monitoring procesów pożyczkowych,

* generowanie informacji o ryzyku kredytowym w zakresie udzielanych przez Spółkę z Grupy pożyczek.

Dodatkowo, w ramach niniejszej Usługi Bank oferował będzie Usługobiorcy asystę w zakresie zarządzania nadużyciami i oszustwami zarówno wewnętrznymi, jak i zewnętrznymi dotyczącymi działalności pożyczkowej, jak również w pozostałych aspektach oceny, monitorowania ryzyka operacyjnego. Bank jako podmiot od wielu lat działający na rynku usług finansowych w ramach analizowanych Usług oferował będzie także usługi asysty przy ocenie i weryfikacji ryzyka rynkowego.

Mając na względzie powyższe, Bank, który wypracował metody efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych, planuje świadczyć kompleksowe Usługi, które zapewnią po stronie usługobiorcy skuteczność prowadzenia działalności w zakresie udzielania pożyczek i pozwolą zachować jej ciągłość.

W zamian za świadczone Usługi, Bank otrzymywać będzie wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o odpowiednie postanowienia właściwej umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Banku, zgodnie z którym Usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT, na mocy przepisu art. 43 ust. 13 ustawy VAT, a więc jako usługi będące elementem usługi finansowej, stanowiące odrębną całość, które są niezbędne i właściwe do świadczenia takiej usługi finansowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi, które planuje on świadczyć na rzecz spółki z Grupy spełniają warunki, o których mowa w art. 43 ust. 13 ustawy VAT, w szczególności stanowią element usługi finansowej (polegające na udzielaniu kredytów lub pożyczek), są właściwe i niezbędne do świadczenia takiej usługi. jak również stanowią odrębną całość. W konsekwencji usługi te mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

1.

Zwolnienie z opodatkowania VAT na gruncie przepisów ustawy VAT w brzmieniu od dnia 1 stycznia 2011 r.

W art. 43 ust. 1 pkt 37-41, jako usługi podlegające zwolnieniu z VAT ustawodawca wymienił następujące czynności:

* art. 43 ust. 1 pkt 37:

usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji;

* art. 43 ust. 1 pkt 38:

usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* art. 43 ust. 1 pkt 39:

usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

* art. 43 ust. 1 pkt 40:

usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

* art. 43 ust. 1 pkt 41:

usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie natomiast z treścią art. 43 ust. 13 ustawy VAT, zwolnienie od podatku VAT stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Jednocześnie przepisu ust. 13, o którym mowa powyżej, nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Bank jest świadomy, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Tym samym, aby zwolnienie z opodatkowania VAT w analizowanej sytuacji mogło znaleźć zastosowanie, świadczona przez Bank usługa musi spełniać wszystkie ze wskazanych poniżej warunków:

Potencjalny Usługobiorca Banku będzie świadczył usługi finansowe polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych (w tym pożyczek gotówkowych oraz pożyczek ratalnych na zakup towarów). Usługi te bez wątpienia korzystają ze zwolnienia od opodatkowania VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT. Tym samym Usługi, które Bank planuje świadczyć na rzecz spółki z Grupy będą stanowić element usługi zwolnionej z opodatkowania, tj. usługi udzielania pożyczek lub kredytów. Jednocześnie przedmiotowe Usługi nie będą stanowiły elementu usług pośrednictwa. W konsekwencji pierwszy, z wymaganych do zastosowania zwolnienia, warunków został spełniony.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Usługi w zakresie monitorowania i oceny ryzyka są nieodzownym elementem świadczenia usług udzielania kredytów czy pożyczek. Zważywszy na fakt, iż prowadzenie działalności polegającej na udzielaniu kredytów czy pożyczek wiąże się z istotnym ryzykiem, wykonywanie ich bez odpowiedniego zarządzania ryzykiem, mogłoby w krótkim czasie doprowadzić do utraty płynności finansowej. Bez analizowanych Usług spółka z Grupy planująca udzielanie pożyczek nie mogłaby oferować i świadczyć usług w tym zakresie w sposób efektywny i bezpieczny.

Bank podkreśla, iż czynności dotyczące oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego są niezbędne w celu efektywnego świadczenia usług finansowych. Bez procedur, o których mowa powyżej nie byłoby możliwe prowadzenie zyskownej działalności w zakresie udzielania kredytów czy pożyczek. Powyższe wskazuje na znaczenie jakie posiadają czynności wykonywane w ramach zarządzania ryzykiem, w odniesieniu do świadczenia usług finansowych. W dzisiejszych czasach podmiot, który nie wykonuje przedmiotowych czynności nie jest zdolny do prowadzenia działalności kredytowej, pożyczkowej w sposób skuteczny i dochodowy.

Bank zwraca również uwagę na fakt, iż Usługi, o których mowa w niniejszym wniosku są na tyle ściśle związane z usługami finansowymi, że wykonywanie ich w oderwaniu od usług finansowych pozbawione byłoby sensu ekonomicznego. Świadczenie przez potencjalnego usługobiorcę działalności w zakresie udzielania pożyczek warunkuje wykreowanie popytu na przedmiotowe Usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe, zarządzanie ryzykiem (obejmujące w szczególności jego monitorowanie i ocenę) zarówno kredytowym, ale również rynkowym i operacyjnym jest niezbędne i właściwe do świadczenia usług finansowych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT. Tym samym, trzecia z wymaganych do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT przesłanek została spełniona.

Okoliczność, że analizowane Usługi mogą być świadczone przez odrębny podmiot, jak również stanowić mogą samodzielną usługę będącą przedmiotem odrębnej umowy, dowodzi, iż usługi te stanowią odrębną całość, niezależną od świadczenia usługi finansowej, której są elementem. Wprawdzie na Usługi będące przedmiotem zapytania, składa się wiele czynności, jednak Bank wskazuje, iż mimo, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, to w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Takie też stanowisko wyraził Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: "ETS") w wyroku z 27 października 2005 r. C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris Van Financien. Zatem, jeżeli świadczenia są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od towarów i usług. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, analizowane Usługi spełniają drugi z wskazanych wyżej i wymaganych do zwolnienia warunków.

W świetle powyżej przedstawionych argumentów, w opinii Banku, przedmiotowe Usługi korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy VAT.

2.

Zwolnienie usług finansowych z VAT na gruncie przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS

Bank pragnie podkreślić, że zwolnienie Usług, które planuje świadczyć Bank na rzecz spółki z Grupy znajduje potwierdzenie także na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ("Dyrektywa 112"). Uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112 zakres zwolnienia, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach ETS. ETS wielokrotnie podkreślał, że aby usługi pomocnicze mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić: i) odróżniającą się całość, ii) być specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz iii) mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (np. sprawy: C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatterninisteriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.).

Tym samym warunki wymagane do zastosowania zwolnienia na gruncie przepisów prawa wspólnotowego są zbliżone do tych wskazanych w polskiej ustawie VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zdaniem Banku, nie ulega wątpliwości fakt, iż wsparcie merytoryczne w procesie zarządzania ryzykiem, które Bank ma zamiar świadczyć na rzecz spółki z Grupy, w szczególności wsparcie w zakresie ryzyka kredytowego dla celów świadczenia usług finansowych należy do usług spełniających kryteria sformułowane przez ETS i wymagane na gruncie prawa wspólnotowego.

Jak zostało bowiem wskazane w poprzednim punkcie uzasadnienia, Usługi, które mają być świadczone przez Bank niewątpliwie:

* stanowią odróżniającą się całość,

* są specyficzne dla transakcji zwolnionych,

* będą niezbędne dla realizacji przez spółkę z Grupy usług udzielania pożyczek pieniężnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT.

3.

Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście doprecyzowanych przepisów Wspólnotowych

Ponadto, Bank pragnie zwrócić uwagę, iż zwolnienie Usług, które mają być świadczone przez Bank znajduje potwierdzenie także na gruncie planowanych zmian treści Dyrektywy 112.

W szczególności Bank pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, dalej: "Rozporządzenie"), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu wydanych orzeczeń ETS.

Planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie z VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich Unii Europejskiej.

Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy determinowaniu traktowania usług, jako usług pomocniczych do usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań ³.

* ³ por. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 319/08. W orzeczeniu Sąd powołuje się na "planowaną zmianę prawa wspólnotowego, a mianowicie Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej" w postaci rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych.

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za usługi zrównane dla celów podatku VAT ze zwolnionymi usługami finansowymi. Zgodnie z Uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja "Podstawa i cele wniosku", zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Dodatkowo, jako podlegające zwolnieniu z VAT usługi pomocnicze do usług finansowych, tj. usługi specyficzne i istotne dla świadczenia usług ubezpieczeniowych i finansowych, Rozporządzenie wskazuje:

Zakres Usług będących przedmiotem niniejszego wniosku, które planuje świadczyć Bank, jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach zbieżny z treścią powyższych punktów, przedstawiających bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT.

Podsumowując, biorąc pod uwagę, iż zarówno na gruncie przepisów polskiej ustawy VAT, jak również prawa wspólnotowego (w tym orzecznictwa ETS) Usługi, które Bank planuje świadczyć na rzecz spółki z Grupy spełniają warunki zakwalifikowania ich do katalogu usług korzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT, Bank wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do treści art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Warto w tym miejscu powołać odpowiednie uregulowania zawarte w prawie wspólnotowym. Zgodnie z przepisem art. 135 ust. 1 lit. a-d) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. a-d) Dyrektywy 2006/112/WE należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy na rzecz swoich klientów szereg usług finansowych, oferuje przede wszystkim: kredyty gotówkowe, kredyty ratalne na zakup towarów, karty kredytowe oraz depozytowe (lokaty). Bank koncentruje swoją działalność na obszarze detalicznym, posiadając jednak w swojej ofercie również usługi skierowane do przedsiębiorców. Bank jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej, która świadczy usługi finansowe klientom w wielu krajach świata.

W procesie zawierania umów z klientami dotyczących transakcji w ramach usług finansowych ważną rolę odgrywa ocena pozycji finansowej klienta oraz zarządzanie ryzykiem po stronie Banku.

Każda transakcja (usługa finansowa) angażująca kapitał na udzielenie kredytów, przed jej zawarciem, podlega ocenie pod kątem ryzyka, w szczególności kredytowego. Czynności te są niezbędne w celu efektywnego świadczenia usług finansowych. Bez procedur, o których mowa powyżej nie byłoby możliwe prowadzenie zyskownej działalności w zakresie udzielania kredytów, pożyczek. Działalność kredytowa wiąże się z dużym ryzykiem, tym samym niezwykle istotne jest właściwe zarządzanie tym ryzykiem, można uznać, iż podmiot, który nie wykonuje przedmiotowych czynności nie jest zdolny do prowadzenia działalności kredytowej, pożyczkowej w sposób efektywny i dochodowy.

Bank planuje, aby usługi oceny i monitorowania ryzyka wykonywane dotychczas wyłącznie na własne potrzeby, były również świadczone na rzecz podmiotu zewnętrznego. Usługi te obejmować będą wsparcie dotyczące oceny i monitorowania ryzyka w analogicznym do wskazanego powyżej zakresie.

Potencjalny usługobiorca jest spółką z Grupy, do której należy Bank, działającą na rynku polskim, która planuje rozpocząć działalność w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych oraz pożyczek ratalnych na zakup towarów, czyli w zakresie zbliżonym do prowadzonej przez Bank działalności. Jednak nie będzie to działalność bankowa.

W ramach świadczenia omawianych Usług, Bank ma zamiar wesprzeć działalność spółki z Grupy poprzez wykonywanie określonych czynności, w szczególności takich jak:

* analiza portfela pożyczek,

* wsparcie modelowania reguł decyzyjnych,

* monitoring procesów pożyczkowych,

* generowanie informacji o ryzyku kredytowym w zakresie udzielanych przez spółkę z Grupy pożyczek.

Ponadto, w ramach niniejszej Usługi Bank oferował będzie Usługobiorcy asystę w zakresie zarządzania nadużyciami i oszustwami zarówno wewnętrznymi, jak i zewnętrznymi dotyczącymi działalności pożyczkowej, jak również w pozostałych aspektach oceny, monitorowania ryzyka operacyjnego.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych. Działalność pośrednictwa finansowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W ocenie Banku przedmiotowe usługi, które planuje świadczyć na rzecz spółki z Grupy będą stanowić element usługi zwolnionej z opodatkowania, tj. usługi udzielania pożyczek lub kredytów, bowiem czynności dotyczące oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego są niezbędne w celu efektywnego świadczenia usług finansowych. Usługi te, zdaniem Banku, są ściśle związane z usługami finansowymi, że wykonywanie ich w oderwaniu od usług finansowych pozbawione byłoby sensu ekonomicznego. Stąd też, stanowią element usługi kompleksowej świadczonej przez Bank i powinny korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy.

Wskazać należy, że zwolnienie od podatku zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, stosuje się do świadczenia usługi stanowiącej element usługi finansowej wymienionej m.in. w ust. 1 pkt 38, jednak pod warunkiem, iż ten element sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Usługi wykonywane przez Bank na rzecz spółki z Grupy zdaniem tut. Organu, są owszem niezbędne do wykonania usługi finansowej świadczonej przez Spółkę z Grupy. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 ustawy, dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe, specyficzne dla usługi podstawowej, tj. usługi finansowej świadczonej przez Spółkę z Grupy. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Tym samym w przedmiotowej sprawie usług wykonywanych przez Bank nie można uznać za usługi właściwe, gdyż owszem stanowią one osobną całość, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Spółkę z Grupy w zakresie m.in. w zakresie udzielania pożyczek gotówkowych oraz pożyczek ratalnych na zakup towarów.

Jak słusznie zauważyła Strona kwestia objęcia zwolnieniem czynności pomocniczych wykonywanych na rzecz instytucji finansowych rozstrzygnięta została m.in. w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich w sprawie C-235/00 Commisioners of Customs Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. oraz C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania). W ostatnim z tych wyroków Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług (np. poprzez zastosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (np. brak statusu banku czy instytucji finansowej), ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (d) (3) i (5) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d) i f Dyrektywy 112), pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element otrzymywanej usługi finansowej. Zgodzić należy się również ze Spółką, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany właśnie w orzeczeniu ETS w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym ETS stwierdził, że: "Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna." (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV).

Dokonując analizy treści złożonego wniosku w kontekście wyżej powołanych przepisów, nie można zgodzić się z Bankiem, iż usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego na rzecz Spółki z Grupy stanowią usługę pomocniczą dla świadczonych usług przez tą Spółkę usług finansowych. Za usługę pomocniczą uznać bowiem należy, taką usługę, która postrzegana jest przez nabywcę jako element nabywanej usługi finansowej. Trudno w analizowanej sprawie uznać, iż przedmiotowe usługi wsparcia są postrzegane przez ostatecznego odbiorcę - kredytobiorcę jako element nabywanej usługi finansowej. Z punktu widzenia kredytobiorcy nieistotne jest bowiem czy Spółka z Grupy podjęła działania zmierzające do ograniczenia ryzyka kredytowego związanego z zawieranymi przez nią transakcjami. Nabywca kredytu, zainteresowany jest wyświadczeniem przez Spółkę z Grupy usługi finansowej, a ewentualne błędne decyzje kredytodawcy w zakresie oceny ryzyka zawieranych transakcji są nieistotne z punktu widzenia kredytobiorcy.

W związku z tym, iż usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka na rzecz spółki z Grupy nie stanowią usługi pomocniczej w stosunku do świadczonej usługi finansowej, nie można ich potraktować jako elementu będącego częścią kompleksowej usługi finansowej świadczonej przez tą Spółkę.

W świetle powyższego rozstrzygnięcia zawarte w powołanych przez Bank orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie mogą stanowić o merytorycznym rozpoznaniu niniejszej sprawy.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 13 ustawy, wynika, iż zastosowanie zwolnienia z podatku możliwe jest także w odniesieniu do usług stanowiących element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 pod warunkiem, iż:

* stanowią one odrębną całość,

* i są właściwe oraz

* niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej.

Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie usług wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego na rzecz spółki z Grupy nie można uznać za usługi właściwe, gdyż pomimo iż stanowią, obok usługi finansowej, odrębną całość, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych tej usługi zwolnionej. Czynności wykonywane przez Bank polegające na zapewnieniu wsparcia działalności spółki z Grupy poprzez wykonywanie określonych czynności, w szczególności takich jak: analiza portfela pożyczek, wsparcie modelowania reguł decyzyjnych, monitoring procesów pożyczkowych, generowanie informacji o ryzyku kredytowym w zakresie udzielanych przez spółkę z Grupy pożyczek, nie są również usługami niezbędnymi do świadczenia usługi finansowej, gdyż jedynie ograniczają ryzyko kredytowe wynikające z zawieranych przez spółkę z Grupy transakcjami finansowymi.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż usługi wsparcia w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego na rzecz spółki z Grupy jako niespełniające warunków określonych w art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, opodatkowane będą w okresie do dnia 31 grudnia 2013 r. stawką podatku w wysokości 23%.

Reasumując, świadczone przez Bank usługi w zakresie oceny i monitorowania ryzyka, w szczególności ryzyka kredytowego na rzecz spółki z Grupy nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.