ILPP2/443-1050/10-2/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego wystawiania faktur wysyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej lub udostępnionych na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu oraz ustalenia momentu wprowadzenia ich do obrotu prawnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego wystawiania faktur wysyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej lub udostępnionych na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu oraz ustalenia momentu wprowadzenia ich do obrotu prawnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wykonuje działalność polegającą na prowadzeniu internetowego serwisu społecznościowego (dalej Serwis).

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług podlegających opodatkowaniu VAT, w związku z czym ciąży na nim obowiązek wystawiania faktur VAT. Wnioskodawca dokonuje również zakupu towarów i usług od kontrahentów krajowych, jak i zagranicznych. W efekcie Wnioskodawca otrzymuje faktury VAT dokumentujące te transakcje i na ich podstawie odlicza VAT naliczony. W przypadku wystąpienia okoliczności skutkujących obowiązkiem dokonania korekty VAT, Wnioskodawca wystawia i otrzymuje również faktury korygujące.

W związku ze znacznymi kosztami oraz częstymi opóźnieniami związanymi z przesyłaniem faktur za pośrednictwem poczty, Wnioskodawca rozważa możliwość przesyłania faktur VAT i faktur korygujących za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej.

Wnioskodawca rozważa również możliwość odliczania VAT wynikającego z faktur otrzymanych od kontrahentów w opisany powyżej sposób (tekst jedn.: za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej). Otrzymane w ten sposób faktury Wnioskodawca będzie drukował i przechowywał w formie papierowej.

Wnioskodawca przewiduje również możliwość udostępniania faktur VAT do pobrania przez odbiorców będących użytkownikami Serwisu z ich indywidualnych kont. Zamieszczoną w taki sposób fakturę użytkownik Serwisu będzie mógł pobrać z Serwisu i wydrukować. Po stronie Wnioskodawcy do wydrukowania faktury dochodzić będzie w momencie umieszczenia jej w Serwisie. Wydrukowane faktury będą następnie przechowywane w formie papierowego wydruku w dokumentacji Wnioskodawcy.

Zarówno faktury wysyłane przez Wnioskodawcę w przedstawiony powyżej sposób, jak i otrzymywane przez niego od kontrahentów, będą drukowane i przechowywane w formie papierowej. Treść wydruków będzie zgodna z treścią dokumentów przesyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej. Po wydrukowaniu faktur nie będzie możliwe wprowadzanie w nich jakichkolwiek zmian. Faktury te będą przez Wnioskodawcę przechowywane w formie papierowego wydruku w jego dokumentacji księgowej.

Przesyłanie faktur przy wykorzystaniu poczty lub faksu, lub udostępnianie ich na Serwisie będzie się odbywać poza systemem "A" lub innym standardem elektronicznej wymiany danych, a faktury przesyłane w ten sposób nie będą fakturami elektronicznymi z podpisem elektronicznym.

W dalszej części wniosku faktury elektroniczne z bezpiecznym podpisem elektronicznym i faktury wystawione w systemie "A" lub w innym standardzie elektronicznej wymiany danych będą łącznie określane jako "faktury elektroniczne".

Wnioskodawca zaznacza, że nie wystawia ani nie otrzymuje faktur elektronicznych, których skutki podatkowe są opisane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2005 r. Nr 133, poz. 1119), dalej Rozporządzenie o fakturach elektronicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W przedstawionym stanie faktycznym obowiązek wystawienia faktury będzie spełniony, jeśli faktura zostanie wysłana do jej odbiorcy za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej, nawet jeśli nie będzie to faktura elektroniczna.

Ad. 2

W przedstawionym stanie faktycznym fakturę, niebędącą fakturą elektroniczną, należy uznać za wystawioną w momencie jej wprowadzenia do obrotu, tj. wysłania do kontrahenta faksem lub pocztą elektroniczną.

Ad. 3

W przedstawionym stanie faktycznym wystawione przez Wnioskodawcę faktury, niebędące fakturami elektronicznymi, udostępnione następnie przez niego na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu, będą fakturami wystawionymi prawidłowo (podobnie jak wyżej wskazane faktury wysyłane za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej).

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przedstawia następujące argumenty:

Ad. 1

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady dotyczące wystawiania faktur określone zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), dalej Rozporządzenie o fakturach.

W powyższych przepisach brak jest normatywnej definicji terminu "wystawienie faktury". Wskazano w nich jedynie szereg informacji, które muszą być zawarte na fakturze. Z analizy Rozporządzenia o fakturach również nie wynika definicja tego pojęcia. Ponadto, przepisy o VAT nie regulują sposobu przesyłania faktury do nabywcy towaru lub usługi i nie przewidują obowiązku przesyłania faktur w formie papierowej za pośrednictwem poczty.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie również w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 11 lutego 1998 r. (sygn. akt III SA 1841/96) NSA w Warszawie stwierdził, iż: "Żaden przepis prawa podatkowego nie wprowadza obowiązku przechowywania kopert z datą stempla pocztowego, albowiem przekazanie faktury przez jej wystawcę dla odbiorcy może nastąpić także w inny sposób niż drogą pocztową".

Ze względu na brak szczegółowych regulacji w powyższym zakresie, przewidziany w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek wystawienia faktury zostanie spełniony zarówno, jeśli Wnioskodawca wydrukuje dwa egzemplarze faktur, z których jeden wyśle w formie papierowej do odbiorcy, jak i jeśli wydrukuje jeden egzemplarz faktury (i zachowa go w swojej ewidencji), a drugą fakturę wyśle w wersji elektronicznej do odbiorcy (za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej).

W związku z powyższym, można stwierdzić, iż przepisy podatkowe nie zawierają regulacji, które powodowałyby uznanie wystawionych w opisanym stanie faktycznym faktur, niebędących fakturami elektronicznymi, za nieprawidłowe. Należy bowiem stwierdzić, iż na ocenę prawidłowości wystawienia faktury nie wpływa sposób jej wysłania.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w analizie znaczenia pojęcia "wystawienie faktury".

Zgodnie z zasadami wykładni, w razie wystąpienia wątpliwości co do treści normy prawnej, w pierwszej kolejności należy zastosować reguły wykładni językowej. Jedną z podstawowych zasad tej wykładni jest nadawanie pojęciom lub zwrotom użytym w przepisie znaczeń występujących w języku potocznym, chyba że te pojęcia lub zwroty zostały zdefiniowane na gruncie przepisów prawa.

W związku z brakiem legalnej definicji zwrotu "wystawianie faktur", należy się posłużyć słownikowym znaczeniem słowa "wystawiać". Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN S.A., słowo "wystawić" w odniesieniu do dokumentów oznacza sporządzić dokument, rachunek. Treść tego pojęcia nie obejmuje zatem czynności przesyłania faktury.

Rezultat wykładni językowej dodatkowo wspierany jest poprzez analizę przepisów art. 106 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z ust. 7 tego artykułu, w sytuacjach wskazanych w tym przepisie podatnicy mają obowiązek wystawiania faktur wewnętrznych. Te natomiast pozostają u wystawcy i nie są dalej przesyłane. Również analiza rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT, których przepisy wyraźnie odróżniają wystawianie od przesyłania wskazuje, że ustawodawca rozróżnia te czynności.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie również w orzeczeniu NSA z dnia 20 maja 2010 r. o sygn. akt I FSK 1444/09, w którym sąd stwierdził, iż: "w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego spór co do tego, czy użyte przez prawodawcę pojęcie wystawienia faktury odnosi się jedynie do jej sporządzenia, czy też obejmuje swym znaczeniem łącznie postrzegany proces sporządzenia faktury i jej przekazania nabywcy, należy rozstrzygnąć na korzyść pierwszego wskazanego stanowiska".

Niezależnie od ustalenia jak rozumiany jest termin "wystawienie faktury", Wnioskodawca uważa, iż intencją ustawodawcy było zagwarantowanie skutecznego wprowadzania faktur do obrotu gospodarczego. Taką gwarancję stanowi wynikający pośrednio z przepisów o VAT obowiązek wysłania faktury do odbiorcy.

Abstrahując od przedstawionego powyżej rozróżnienia pomiędzy wystawieniem, a przekazaniem faktury, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż przesłanie faktur niebędących fakturami elektronicznymi za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej nie narusza przepisów podatkowych.

Jak zostało wskazane powyżej, przepisy podatkowe nie wskazują szczegółowych wymogów dotyczących przekazywania faktur, niebędących fakturami elektronicznymi, do kontrahenta. Natomiast zgodnie z art. 232 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L2006.347), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE, faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną. Przy tym, w myśl art. 233 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, Państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną pod warunkiem, że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu zaawansowanego podpisu elektronicznego lub za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI). Jednocześnie zgodnie z tym przepisem, faktury mogą być również przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Ponadto, art. 234 Dyrektywy 2006/112/WE zabrania państwom członkowskim nakładania na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną.

Z powyższych przepisów wynika, iż państwa członkowskie mogą dopuścić przesyłanie i udostępnianie faktur w formie elektronicznej bez konieczności posłużenia się zaawansowanym podpisem elektronicznym, a ponadto nie mogą ograniczać możliwości sporządzania i przesyłania faktur w formie elektronicznej wyłącznie do sytuacji, w których również przechowywanie tych faktur będzie następowało w formie elektronicznej.

W sytuacji Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania przepisy Rozporządzenia o fakturach elektronicznych, gdyż regulują one sytuacje, w których faktury są jednocześnie wystawiane, przesyłane oraz przechowywane w formie elektronicznej.

Wskazuje na to treść § 6 ust. 5 Rozporządzenia o fakturach elektronicznych, zgodnie z którym faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania.

W związku z powyższym, przepisów Rozporządzenia o fakturach elektronicznych nie stosuje się do faktur, które są przechowywane przynajmniej przez jedną ze stron transakcji w formie papierowej.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w powołanym powyżej wyroku NSA (sygn. akt I FSK 1444/09), w którym sąd wyraźnie odróżnił faktury wystawiane na podstawie przepisów Rozporządzenia o fakturach elektronicznych od faktur sporządzanych i przesyłanych w formie niepapierowej, które są - przez obie strony transakcji - drukowane i przechowywane w formie papierowej, a nie elektronicznej.

W tym miejscu warto również podkreślić, że z technicznego punktu widzenia faktura wydrukowana przez odbiorcę niczym nie różni się od faktury wydrukowanej przez jej wystawcę i przesłanej w formie papierowej. Powyższe wynika również z tego, że obecnie obowiązujące przepisy o VAT nie przewidują wymogu personalizacji dokumentu, jakim jest faktura. W szczególności nie musi być ona podpisana ani przez wystawcę, ani przez odbiorcę.

W ocenie Wnioskodawcy, współcześnie faktura przesłana w formie "niepapierowej" zapewnia takie samo, jeśli nie większe, bezpieczeństwo obrotu, jak faktura w formie papierowej. Powyższe związane jest ze stosowaniem w systemach poczty elektronicznej lub telefaksu nowoczesnego oprogramowania, które często zapewnia większe bezpieczeństwo przesyłania dokumentów do odbiorcy, niż poczta.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wystawienie faktury VAT niebędącej fakturą elektroniczną, a następnie wysłanie jej do nabywcy za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej poza systemem EDI spełnia przewidziane przepisami wymogi wystawiania faktur VAT. Wystawiona i przesłana w ten sposób faktura jest fakturą VAT w rozumieniu przepisów o VAT, wprowadzoną skutecznie do obrotu gospodarczego.

Ad. 2

W świetle powołanego w pkt 1 powyżej art. 106 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Zgodnie z § 9 ust. 1 Rozporządzenia o fakturach, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Ani przepisy ustawy o VAT, ani regulacje zawarte w rozporządzeniach wykonawczych do tej ustawy nie definiują natomiast momentu, w którym fakturę należy uznać za wystawioną.

Zgodnie z przeprowadzoną powyżej wykładnią językową, "wystawienie" oznacza "sporządzenie dokumentu". Dokonując jednak wykładni systemowej i celowościowej powyższych przepisów można dojść do wniosku, iż intencją ustawodawcy było wprowadzenie obowiązku obejmującego nie tylko wystawienie faktury, w ścisłym znaczeniu tego słowa, ale również wprowadzenie jej do obrotu gospodarczego. Zatem spełnienie obowiązku wystawienia faktury następuje z chwilą jej wystawienia i wprowadzenia do obrotu przez podatnika, pod którym to pojęciem należy rozumieć wysłanie faktury do odbiorcy.

W ocenie Wnioskodawcy, za moment wystawienia faktury nie można uznać momentu wygenerowania jej przez system informatyczny, gdyż taka regulacja zakłóciłaby bezpieczeństwo obrotu gospodarczego. Aby faktura spełniała swoją funkcję, musi zostać zatem przekazana do jej odbiorcy. Obowiązek przekazania faktury do kontrahenta wynika również z przepisów Rozporządzenia o fakturach. Skuteczne wystawienie faktury wymaga zatem jej wprowadzenia do obrotu.

Wymóg wprowadzenia faktury do obrotu gospodarczego potwierdzają również liczne wyroki sądów administracyjnych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 sierpnia 2009 r. (sygn. akt I SA/Sz 303/09).

Jednocześnie jednak przepisy podatkowe nie wymagają dla skutecznego bytu faktury jej faktycznego otrzymania przez kontrahenta. Również ze względów praktycznych nie można uznać, iż wprowadzenie faktury do obrotu następuje poprzez doręczenie jej kontrahentowi. Taka wykładnia skutkowałaby bowiem uznaniem, iż każdy przypadek opóźnienia w doręczeniu, np. z winy poczty lub z powodu uchylenia się przez kontrahenta od odebrania faktury, powodowałoby niedopełnienie ustawowego obowiązku wystawiania faktur VAT i odpowiedzialność karnoskarbową wystawcy.

W związku z powyższym, przez wprowadzenie faktury VAT do obrotu gospodarczego należy rozumieć wysłanie tej faktury do jej odbiorcy. Z przepisów, jak wykazano powyżej, nie wynika jednak jaką metodę przesyłania faktur uznaje się za dopuszczalną (np. w formie papierowej, faksem lub pocztą elektroniczną).

Mając powyższe na uwadze, o tym, iż podatnik dopełnił obowiązku wystawienia faktury można mówić zarówno w sytuacji, gdy ją wydrukował i wysłał w formie papierowej do odbiorcy, jak i gdy jej elektroniczną kopię wysłał za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym fakturę VAT, niebędącą fakturą elektroniczną należy uznać za wystawioną w momencie jej wprowadzenia do obrotu, tj. wysłania do kontrahenta faksem lub pocztą elektroniczną.

Ad. 3

Jak zostało wykazane w punkcie 1 i 2 powyżej, przepisy podatkowe nie precyzują formy, w jakiej powinna zostać przesłana do odbiorcy faktura niebędąca fakturą elektroniczną. Odpowiednio też przepisy te nie uzależniają prawa do odliczenia VAT naliczonego od tego, czy faktura została otrzymana przez odbiorcę w formie papierowej, czy elektronicznej.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej argumentacja znajduje zastosowanie również w odniesieniu do faktur, które są przez niego udostępniane na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu. Zamieszczoną w taki sposób fakturę użytkownik Serwisu będzie mógł pobrać z Serwisu i wydrukować. Natomiast Wnioskodawca będzie dokonywał wydruku faktury w momencie umieszczenia jej w Serwisie na indywidualnym koncie konkretnego użytkownika.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wystawienie przez Wnioskodawcę faktury, niebędącej fakturą elektroniczną a następnie jej udostępnienie na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu, będzie oznaczało prawidłowe wystawienie i wprowadzenie do obrotu faktury (podobnie jak wyżej w odniesieniu do faktur wysyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Wskazać należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych przewidują dwie formy wystawianych faktur, tzw. papierową i elektroniczną.

I tak, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym art. 108 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Stosownie do przepisu § 19 ust. 1 rozporządzenia, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca.

Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA" (§ 19 ust. 2 rozporządzenia).

Podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego - § 21 ust. 1 rozporządzenia.

W myśl art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Stosownie do § 21 ust. 2 rozporządzenia, dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Analiza powołanych powyżej przepisów § 19 i § 21 rozporządzenia, nakazuje stwierdzić, iż jedyną dopuszczalną formą dokumentowania transakcji kupna - sprzedaży, poza formą elektroniczną, która będzie przedmiotem późniejszej analizy, jest wystawianie faktur VAT w formie papierowej. Użyte przez ustawodawcę sformułowania: "wystawiane są w co najmniej dwóch egzemplarzach" (§ 19 ust. 1 rozporządzenia), czy "dokumenty (...) przechowuje się w oryginalnej postaci" (§ 21 ust. 2 rozporządzenia) niewątpliwie odnoszą się bowiem do dokumentów w formie zmaterializowanej - papierowej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca wykonuje działalność polegającą na prowadzeniu internetowego serwisu społecznościowego. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług podlegających opodatkowaniu VAT, w związku z czym ciąży na nim obowiązek wystawiania faktur VAT. W związku ze znacznymi kosztami oraz częstymi opóźnieniami związanymi z przesyłaniem faktur za pośrednictwem poczty, Wnioskodawca rozważa możliwość przesyłania faktur VAT i faktur korygujących za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakazują podatnikom wystawiać faktury, dokumentujące czynności opodatkowane, o ile takie wykonują. Jakkolwiek nie zostałoby zinterpretowane pojęcie "wystawiać" na pewno oznacza ono sporządzenie dokumentu na użytek kontrahenta - odbiorcy towaru lub usługi, co ma znaczenie przede wszystkim ekonomiczno-finansowe, ale również, w kontekście cytowanej ustawy, podatkowe. Sporządzenie takiej faktury polega na ujęciu w dokumencie o tej nazwie, niezbędnych danych, oznaczonego zobowiązania cywilnego o charakterze wzajemnym dla jego kontrahentów.

Należy zauważyć, iż rozważania Wnioskodawcy na temat znaczenia wyrazu "wystawić" dokonane są w sposób zawężający, gdyż bez uwzględniania całokształtu przepisów obowiązujących w tym zakresie. Sposób wystawienia faktury determinowany jest zaś ogółem regulacji, w których poza wyrazem "wystawić" znajdują się inne sformułowania wskazujące na formę papierową faktury. Udostępnienie faktury faksem, czy poprzez pocztę elektroniczną, choć można uznać za formę wystawienia faktury, to nie można tego jednak uznać za wystawienie faktury w formie papierowej. Oznacza to, że każdy podatnik, aby skorzystać z praw podatkowych musi postąpić tak jak wskazano w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym, to jest wystawić fakturę dokumentującą czynność podlegającą opodatkowaniu. Musi też posiadać dwa jednobrzmiące egzemplarze, jeden dla siebie, drugi dla kontrahenta.

Udostępniając fakturę za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej, Zainteresowany niewątpliwie dokonuje elektronicznego przekazu treści tego dokumentu zapisanej w języku informatycznym. W związku z tym faktury takie muszą spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z 2005 r. Nr 133, poz. 1119) - wydanym na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Stosownie do § 2 cyt. rozporządzenia, faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

W myśl § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktury wystawione lub otrzymane w formie elektronicznej przechowuje się na terytorium kraju w sposób umożliwiający, na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, natychmiastowy, pełny i ciągły dostęp drogą elektroniczną tym organom do tych faktur, w szczególności zapewnienie możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez te organy, w tym ich wydruk, jak również zapewnienie czytelności tych faktur, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 5 i 6 tego paragrafu, faktury przesłane w formie elektronicznej powinny być przechowywane przez ich wystawcę oraz odbiorcę w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały przesłane, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania. Dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury przesłanej w formie elektronicznej powinny być przechowywane i udostępnianie organom podatkowym i organom kontroli skarbowej na zasadach ustalonych dla tych faktur.

Podkreślić należy, iż stosownie do § 3 ust. 1 powyższego rozporządzenia, faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

Faktury - na mocy § 4 cyt. rozporządzenia - mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:

Z przywołanych przepisów wynika, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny stwierdził kiedy faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie innej niż papierowa. Ustawodawca w żadnym przepisie wyżej cytowanego rozporządzenia, jak też w żadnym innym akcie prawnym nie dopuścił możliwości przesyłania faktur pocztą elektroniczną, czy też faksem.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zwaną dalej Dyrektywą, została jasno określona forma w jakiej faktura ma być wystawiona (papierowa, czy też elektroniczna).

I tak, zgodnie z art. 218 Dyrektywy, do celów niniejszej dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale (tekst jedn.: w rozdziale 3 "Fakturowanie").

W myśl art. 232 Dyrektywy, faktury wystawione zgodnie z przepisami sekcji 2 mogą zostać przesłane w formie papierowej lub, z zastrzeżeniem akceptacji odbiorcy, mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

Natomiast, stosownie do art. 233 ust. 1 Dyrektywy, państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie (akapit drugi ww. przepisu).

W odniesieniu do ww. obu rodzajów faktur Dyrektywa określa w sposób niebudzący wątpliwości, że faktura wystawiona w formie papierowej winna zostać przesłana w tej samej formie, tj. w formie papierowej. W odniesieniu do faktury wystawionej w formie papierowej Dyrektywa nie przewiduje takiej możliwości aby była ona udostępniana w innej formie niż papierowa, podczas gdy faktura wystawiona elektronicznie (zdematerializowana) może zostać nie tylko przesłana elektronicznie lecz również udostępniona drogą elektroniczną, pod warunkiem jednakże uprzedniej akceptacji odbiorcy oraz pod warunkiem, że autentyczność pochodzenia tych faktur i integralność ich treści zostanie zagwarantowana w sposób określony w art. 233 ust. 1 Dyrektywy.

Wprawdzie art. 233 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy przewiduje możliwość przesyłania, a także udostępniania faktur drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod niż wskazane w tym artykule, jednakże pozostawia tę kwestię uznaniu państw członkowskich.

Zatem, z przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, iż w polskim porządku prawnym faktura może być wystawiona i przesłana jedynie w formie papierowej - czyli wystawca faktury winien sporządzić ją w formie papierowej i w takiej też formie dostarczyć ją kontrahentowi - bądź w formie elektronicznej, lecz jedynie przy zachowaniu ww. metod, gdyż przepisy krajowe nie przewidują innego sposobu wystawiania oraz przesyłania faktur. W świetle analizowanych przepisów taka faktura (w formie papierowej) jest spisana na materiałach piśmienniczych, a więc przechowywana w sposób charakterystyczny dla wytrzymałości tych materiałów przez właściwe okresy podatkowe. Sam sposób przekazania faktury kontrahentowi może być dowolny - za pośrednictwem jednostek wyspecjalizowanych lub osobiście.

Obowiązkiem podatnika jest stosowanie powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym przypadku art. 106 ust. 1 ustawy, nakazującego wystawienie faktury dla odbiorcy towaru lub usługi na materiałach piśmiennych i w takiej postaci doręczenia jej temuż odbiorcy. Z punktu widzenia gospodarczego forma powiadomienia kontrahenta o długu jest dowolna i zależy od umowy stron. Natomiast dla celów podatkowych, bez względu na to czy doręczenie faktury pisemnej odpowiada współczesnej technice i elektronice, obowiązujące przepisy ustawy narzuciły określoną formę. Z całą pewnością, więc, o ile kontrahent - dostawca towaru lub usługi pragnie odstąpić od ustawowego wymogu określonego w art. 106 ust. 1 ustawy i obniżając koszty administracyjne, korzystać przy przekazie faktur z systemów komputerowych, jest zobligowany uczynić to w trybie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej oraz ustawy z dnia 18 września 2001 r. o bezpiecznym podpisie elektronicznym.

Nie jest możliwe, przyjęcie dualizmu - wystawianie dla kontrahenta faktury i pobieranie jej poprzez system elektroniczny, a następnie drukowanie jej przez obie strony na materiałach piśmiennych i traktowanie jej jako dokumentu na piśmie. Sprzeciwiają się takiej koncepcji ww. przepisy.

Zatem, wygenerowanie oryginału faktury VAT w formie odpowiedniego pliku i umożliwienie pobrania go z drukarki, bądź wysyłanie faktury VAT pocztą elektroniczną, w świetle § 4 rozporządzenia w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej nie zapewnia gwarancji niekwestionowanej autentyczności pochodzenia faktury od podmiotu, który ją wystawił oraz gwarancję integralności i nienaruszalności zawartości jej treści. Udostępnienie faktury na stronie internetowej, czy poprzez pocztę elektroniczną, choć można uznać za formę wystawienia faktury, to nie można tego jednak uznać za wystawienie faktury w formie papierowej. Ustawodawca świadomie wprowadził obostrzenia dla funkcjonowania faktur w formie elektronicznej, które to obostrzenia nie dotyczą przekazu dokonywanego pocztą, kurierem, czy osobiście. Jeżeli zatem strony transakcji chcą skorzystać z przekazu faktur w formie elektronicznej, a nie papierowej, muszą zastosować się do postanowień rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Podkreślić również należy, że przesyłanie faktury faksem lub pocztą elektroniczną, niespełniającej warunków do uznania ich za przekaz elektroniczny, nie stanowi przekazania kontrahentowi oryginału faktury, który winien otrzymać zgodnie z § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wystawiania faktur. Tylko bowiem wówczas dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego, co ma istotne konsekwencje prawne, w szczególności w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego u odbiorcy takiej faktury.

Oczywiście istnieje możliwość przekazywania faktur w formie opisanej przez Wnioskodawcę, jednakże na gruncie przepisów prawa faktury te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, uznać należy, że:

* wystawienie faktury VAT niebędącej fakturą elektroniczną, a następnie wysłanie jej do nabywcy za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej poza systemem EDI nie spełnia przewidzianych przepisami wymogów wystawiania faktur VAT,

* wystawiona i przesłana faksem lub pocztą elektroniczną faktura bez stosowania przepisów regulujących tę materię, powoduje, że wystawiona w ten sposób faktura nie będzie uznana na gruncie ustawy o VAT za dokument wprowadzony do obrotu prawnego,

* w momencie wysłania do kontrahenta faktury niebędącej fakturą elektroniczną faksem lub pocztą elektroniczną nie dochodzi do wprowadzenia jej do obrotu prawnego (brak skutecznego doręczenia), gdyż w takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury, a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy,

* podobnie w sytuacji faktur, które są udostępniane przez Wnioskodawcę na indywidualnych kontach użytkowników Serwisu, nie można uznać, że będą one wystawione prawidłowo i zostaną wprowadzone do obrotu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej wystawiania faktur wysyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej. Natomiast w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT (niebądących fakturami elektronicznymi) wysyłanych za pośrednictwem faksu lub poczty elektronicznej wydano odrębne rozstrzygnięcie z dnia 8 października 2010 r. nr ILPP2/443-1050/10-3/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.