ILPP2/443-1049/10-5/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 sierpnia 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdefiniowania składników majątkowych Spółki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdefiniowania składników majątkowych Spółki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 sierpnia 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.) oraz pismem z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu 20 września 2010 r.) o pełnomocnictwo upoważniające do występowania w imieniu Zainteresowanego oraz o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Wnioskodawca) zamierza przenieść na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, działającą pod firmą X (dalej: spółka S.) trzy działy organizacyjnie wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki tj.:

* logistykę,

* serwis (posprzedażowy),

* IT.

Główny trzon działalności Spółki jest skoncentrowany w dziale sprzedaży i tam przede wszystkim generowany jest zysk Spółki. Wyżej wskazane działy: logistyki, IT i serwisu, co do zasady świadczą działalność pomocniczą wobec działalności Spółki (działu sprzedaży).

Spółka S. realizuje również serwis zewnętrzny. W zakresie tego serwisu zewnętrznego spółki S., dział serwisu Spółki przyjmuje zgłoszenia oraz nimi administruje, a także świadczy usługi w zakresie hotline technicznego.

Dział logistyki w ramach Spółki świadczy również usługi na podstawie umowy o współpracy zawartej z podmiotem zewnętrznym. Umowa ta dotyczy świadczenia na rzecz tego podmiotu usług logistyki. Na dzień złożenia niniejszego wniosku przychody Spółki generowane na podstawie przedmiotowej umowy wykazują tendencję wzrostową, zgodnie z przewidywaniami Spółki w przyszłości przychody te będą znaczne. Zgodnie z treścią wskazanej umowy, ewentualna cesja praw i obowiązków oraz przelew wierzytelności przez jedną ze stron umowy wymaga pisemnej zgody drugiej strony pod rygorem nieważności.

Zgodnie z aktualną wiedzą Spółki, cesja wskazanej umowy na spółkę S., będzie możliwa i faktycznie nastąpi. W związku jednak z toczącym się procesem negocjacji dotyczących cesji wskazanej umowy, nie można wykluczyć sytuacji, w której wskazana cesja nastąpi z wyłączeniem zobowiązań wynikających z umowy o współpracy zawartej z podmiotem zewnętrznym, powstałych przed dniem przeniesienia umowy na spółkę S., jeśli podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Niemniej jednak zgodnie z aktualną wiedzą Spółki cesja samych umów, jak i związanych z nimi praw i obowiązków, w tym zobowiązań (z potencjalnym wyjątkiem wskazanym powyżej) nastąpi.

W ramach przenoszenia ww. części Spółki na spółkę S., na spółkę S. scedowane zostaną także prawa i obowiązki z innych umów dotyczących przenoszonej części Spółki, w tym w szczególności z umów najmu nieruchomości, umów dotyczących praw do programów komputerowych itd.

Także i w przypadku tych, w związku z trwającym procesem negocjacji nie można wykluczyć sytuacji, w której wskazana cesja nastąpi z wyłączeniem zobowiązań wynikających ze wskazanych umów, powstałych przed dniem ich przeniesienia na spółkę S., jeśli podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Niewątpliwie jednak cesja samych umów, jak i związanych z nimi praw i obowiązków, w tym zobowiązań (z potencjalnym wyjątkiem wskazanym powyżej) nastąpi.

W procesie przenoszenia działów logistyki, IT i serwisu na spółkę S. możliwe będzie wyodrębnienie składników materialnych (majątkowych) i niematerialnych służących do realizacji działań ww. działów w ramach Spółki, gdyż w ramach struktury Spółki działy te są organizacyjnie wyodrębnione w zakresie ich zadań oraz środków przeznaczonych do ich realizacji.

W uzupełnieniu sprawy Zainteresowany wskazał, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zespoły składników majątkowych Spółki wykorzystywane do prowadzenia działów logistyki, serwisu oraz IT, przeznaczone do przeniesienia do spółki S. stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiadając na wskazane we wniosku pytanie należy przede wszystkim dokonać analizy pojęcia przedsiębiorstwo oraz zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do realizacji określonej działalności. We wskazanym wyżej stanie faktycznym głównym przedmiotem działalności jest sprzedaż prowadzona przy wykorzystaniu składników majątkowych, które można wyodrębnić i które są zgromadzone w odrębnym dziale sprzedaży. Działy, o których mowa, tj. dział serwisu, logistyczny oraz IT świadczą jedynie usługi pomocnicze dla działu sprzedaży i fakt ich przeniesienia do innego podmiotu nie wpłynie na funkcjonowanie głównej działalności Spółki tj. działu sprzedaży. Dział sprzedaży będzie mógł realizować swoje zadanie niezależnie od tego, czy działy serwisu, logistyki i IT będą funkcjonowały w ramach Spółki, czy może w ramach spółki S. Z tego punktu widzenia oraz stojąc na stanowisku, iż jeden podmiot prowadzi jedno przedsiębiorstwo należy uznać, że przeniesienie działów serwisu, IT oraz logistyki, nie będzie stanowiło przeniesienia przedsiębiorstwa Spółki, które nadal pozostanie w tej Spółce i będzie realizowało dotychczasowe zadania gospodarcze.

Mając na uwadze powyższą analizę pojęcia "przedsiębiorstwa" Wnioskodawca wskazuje, że pomimo, tak zdefiniowanego pojęcia przedsiębiorstwa na gruncie kodeksu cywilnego, uregulowania prawa cywilnego nie wykluczają sytuacji, w której w ramach jednego przedsiębiorstwa możliwe będzie wyodrębnienie jego zorganizowanej części. Takie wykluczenie i wyodrębnienie ze struktury przedsiębiorstwa określonej części nie musi jednak wpływać na zmianę statusu prawnego przedsiębiorstwa, które pozostaje w podmiocie gospodarczym, który dokonał takiego wyłączenia i wyodrębnienia.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane w Kodeksie cywilnym. Jednak doktryna jak i sądy starają się zdefiniować pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" na gruncie prawa cywilnego poprzez stosowanie analogi do przepisów regulujących przedsiębiorstwo.

Za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa uznaje się jednostkę tego przedsiębiorstwa, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część, stanowi organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym, powiązanych w sposób funkcjonalny. Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym, zasadnym jest przyjęcie, że składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki składające się na działy serwisu, logistyki oraz IT są wystarczająco wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki oraz funkcjonalnie powiązane, tworząc zespół za pomocą, którego można realizować określone cele gospodarcze tj. prowadzić działy serwisu, logistyki oraz IT, i to niezależnie od przedsiębiorstwa Spółki. Odnosząc powyższe rozważania na grunt prawa podatkowego Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z:

* art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej; ustawa o VAT), zorganizowana część przedsiębiorstwa to: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania",

* art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: ustawa o p.d.o.p.) stanowi, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Rozważając, czy wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki działy będące przedmiotem przeniesienia do spółki S. będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy brać pod uwagę fakt, że obie wspomniane ustawy podatkowe swoiście definiują pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tylko pomocniczo możemy do tej definicji stosować przepisy kodeksu cywilnego o przedsiębiorstwie. Zdaniem Wnioskodawcy na gruncie ustaw o podatku od towarów i usług oraz o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (patrz; Podatek dochodowy od osób prawnych 2009 pod red. J. Marciniuka, s. 71, wydanie 9., Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2009).

Na gruncie prawa podatkowego, dla klasyfikacji części przedsiębiorstwa jako zorganizowanej decydujące jest zatem nie tylko to, by część ta stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), ale by zespół ten był wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie, a wydzielenie to zachodziłoby na trzech płaszczyznach - organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych działań gospodarczych). Z uwagi na to, że ustawodawca wyraźnie wskazuje, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest tylko ta część przedsiębiorstwa, która spełnia wszystkie powyższe kryteria w opinii Wnioskodawcy należy ustalić czy działy przenoszone ze Spółki je wyczerpują. Analiza interpretacji organów podatkowych prowadzi przy tym do wniosku, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu, lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie to może nastąpić także na podstawie faktycznego wyodrębnienia. Wyodrębnienie to ma miejsce także w przypadku, gdy analizowana/przenoszona część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. - tak np. Dyrektor Izby skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2008 r. ILPB3/423-406/08-2/HS.

Wnioskodawca jest zdania, iż działy serwisu, logistyki oraz IT stanowią zespół składników majątkowych i niemajątkowych, służący do realizacji określonych zadań gospodarczych organizacyjnie wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa Spółki. W przypadku definicji "podatkowej" zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazuje się również na dodatkowe kryterium wyodrębnienia części przedsiębiorstwa, jakim jest finansowa odrębność. W opinii Wnioskodawcy celem ustawodawcy nie było przy tym ograniczenie pojęcia przedsiębiorstwa wyłącznie do tak wyodrębnionych części przedsiębiorstwa - samodzielnych finansowo. Na szczególną uwagę zasługuje fakt, że wraz z działami na spółkę S. nie przechodzą księgi rachunkowe, w których prowadzona jest ewidencja rachunkowo-księgowa przedsiębiorstwa Spółki. Należy przyjąć, iż wyodrębnienie finansowe polega na prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w sposób, który pozwoli przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wyodrębnionej z przedsiębiorstwa spółki jego zorganizowanej części. "Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przyjąć funkcje gospodarcze)" - tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2010 r. sygn. akt IPPB5/423-810/09-4/MB.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tak Dyrektor IS w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. IBPB3/423-100/08/MS. Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006 r. (sygn. PD/423 -4/GC/2006). Kolejna przesłanka dotyczy tego, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielony zespół składników powinien mieć możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący działania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tak np. Dyrektor IS w Warszawie z dnia 12 maja 2008 r. IP-PB3-423-282/08-2/PS oraz wyrok NSA z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi ona odznaczać pełną odrębność, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W opinii Spółki także ten warunek jest, w analizowanym stanie faktycznym, spełniony. Działy serwisu, logistyki oraz IT stanowią bowiem zorganizowany zespół składników majątkowych i niemajątkowych, służący do realizacji określonych zadań gospodarczych organizacyjnie wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa Spółki. Działy te odznaczają się pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zawarta w ustawach podatkowych definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazuje ponadto, iż organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych winien obejmować także zobowiązania. Powyższe nie oznacza jednak, iż na nowy podmiot w analizowanym wypadku na spółkę S. muszą przejść zobowiązania wynikające z umowy o współpracy zawartej z podmiotem zewnętrznym, powstałe przed dniem przeniesienia umowy na spółkę S., jeśli podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z treścią interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Warszawie z dnia 10 marca 2009 r. sygn. IPPB5/423-275/08-6/MB "bez znaczenia dla uznania zbywanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa pozostaje zagadnienie portfela wierzytelności. Przepisy prawa nie wskazują bowiem na konieczność przenoszenia istniejących źródeł przychodów w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze względów na ograniczenia regulacyjne natomiast, portfel wierzytelności nie może zostać przeniesiony ze Spółki do banku w ramach Projektu. Jednakże wskazać należy, że zespół składników majątkowych będący przedmiotem sprzedaży do banku jako niezależne przedsiębiorstwo. Sytuację tę można przyrównać do sytuacji przedsiębiorstwa, które właśnie rozpoczyna działalność na rynku. Przedsiębiorstwo takie nie ma z góry zapewnionego źródła przychodów takie źródła generuje po rozpoczęciu działalności operacyjnej. Mimo to, takiemu nowo utworzonemu, gotowemu do podjęcia działalności przedsiębiorstwu nie można odmówić przymiotu przedsiębiorstwa, nie ma wpływu na klasyfikację Projektu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Tak więc, jeśli cesja umowy z podmiotem zewnętrznym nastąpi z wyłączeniem zobowiązań wynikających z zawartej z nim umowy o współpracy, powstałych przed dniem przeniesienia umowy na spółkę S., w sytuacji, gdy podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przenoszone działy ze Spółki na spółkę S. będą i tak stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak też ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny będący podstawą wniosku, spełnione będą warunki dotyczące:

* istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* wyodrębnienia tego zespołu (wskazane działy logistyki, serwisu i IT posiadają własną, wyodrębnioną w ramach Spółki strukturę),

* wymogu, by zespół ten służył realizacji określonych celów,

* wymogu, by zespół ten mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo po wyodrębnieniu, praktycznie bez konieczności dalszych modyfikacji, czy uzupełnień, będzie w stanie realizować czynności na rzecz Spółki jak i podmiotów zewnętrznych, w tym podmiotu, z których umowa przeniesiona zostanie na spółkę S. w drodze cesji praw i obowiązków z niej wynikających,

* wymogu pełnej kompletności przejścia wszelkich składników - elementów, które umożliwią kontynuowanie działalności.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy działy logistyki, serwisu oraz IT funkcjonujące w ramach Spółki mogą stanowić zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa i zostać przeniesione do spółki S.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 6 pkt 1 ustawy stanowi, iż przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55² 2 k.c. stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza przenieść na inną spółkę z o.o., działającą pod firmą X, trzy działy organizacyjnie wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki tj.: logistykę, serwis (posprzedażowy) i IT. Działy te, co do zasady świadczą działalność pomocniczą wobec działalności Spółki (działu sprzedaży).

Spółka S. realizuje również serwis zewnętrzny. Dział logistyki w ramach Spółki świadczy również usługi na podstawie umowy o współpracy zawartej z podmiotem zewnętrznym. Zgodnie z treścią wskazanej umowy, ewentualna cesja praw i obowiązków oraz przelew wierzytelności przez jedną ze stron umowy wymaga pisemnej zgody drugiej strony pod rygorem nieważności.

Cesja wskazanej umowy na spółkę S. będzie możliwa i faktycznie nastąpi. W związku jednak z toczącym się procesem negocjacji dotyczących cesji wskazanej umowy, nie można wykluczyć sytuacji, w której wskazana cesja nastąpi z wyłączeniem zobowiązań wynikających z umowy o współpracy zawartej z podmiotem zewnętrznym, powstałych przed dniem przeniesienia umowy na spółkę S., jeśli podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach przenoszenia ww. części Spółki na spółkę S., na spółkę S. scedowane zostaną także prawa i obowiązki z innych umów związanych dotyczących przenoszonej części Spółki, w tym w szczególności z umów najmu nieruchomości, umów dotyczących praw do programów komputerowych itd.

Także i w przypadku tych, w związku z trwającym procesem negocjacji nie można wykluczyć sytuacji, w której wskazana cesja nastąpi z wyłączeniem zobowiązań wynikających z wskazanych umów, powstałych przed dniem ich przeniesienia na spółkę S., jeśli podmiot zewnętrzny nie wyrazi zgody na wskazane przejście posiadanych wierzytelności wobec zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Niewątpliwie jednak cesja samych umów, jak i związanych z nimi praw i obowiązków, w tym zobowiązań (z potencjalnym wyjątkiem wskazanym powyżej) nastąpi.

W procesie przenoszenia działów logistyki, IT i serwisu na spółkę S. możliwe będzie wyodrębnienie składników materialnych (majątkowych) i niematerialnych służących do realizacji działań ww. działów w ramach Spółki, gdyż w ramach struktury Spółki działy te są organizacyjnie wyodrębnione w zakresie ich zadań oraz środków przeznaczonych do ich realizacji.

Zainteresowany wskazał, iż spełnione będą warunki dotyczące:

* istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* wyodrębnienia tego zespołu (wskazane działy logistyki, serwisu i IT posiadają własną, wyodrębnioną w ramach Spółki strukturę),

* wymogu, by zespół ten służył realizacji określonych celów,

* wymogu, by zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo po wyodrębnieniu, praktycznie bez konieczności dalszych modyfikacji, czy uzupełnień, będzie w stanie realizować czynności na rzecz Spółki jak i podmiotów zewnętrznych, w tym podmiotu, z których umowa przeniesiona zostanie na spółkę S. w drodze cesji praw i obowiązków z niej wynikających,

* wymogu pełnej kompletności przejścia wszelkich składników - elementów, które umożliwią kontynuowanie działalności.

W tym miejscu należy wskazać, iż konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Jeżeli do przejęcia zobowiązań przez nabywcę wymagana jest zgoda podmiotu zewnętrznego, przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi jedynie w przypadku uzyskania zgody na przejęcie wszystkich zobowiązań przez nabywcę.

Wyłączenie z masy majątkowej mającej być przedmiotem planowanej transakcji przeniesienia na inną spółkę z ograniczaną odpowiedzialnością trzech działów organizacyjnych, tak istotnych elementów jak wartość zobowiązań, pozbawia wydzielony kompleks majątkowy cech zorganizowanej jego części, powodując jednocześnie, iż nie posiada ona potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż jeżeli wskazane działy: logistyki, IT i serwisu wydzielone organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmujący również wszystkie zobowiązania przypisane do tych działów, stanowić będą niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie funkcjonujące na rynku, to powyższy zespół składników majątkowych stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku jednak, gdy w wyniku braku zgody podmiotu zewnętrznego, ze zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną wyodrębnione zobowiązania, które nie przejdą na spółkę przejmującą (spółkę S.) i pozostaną one w Spółce, powyższy zespół składników nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Powyższe dotyczy również cytowanej przez Stronę literatury tematu, a także interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanych w indywidualnych sprawach w trybie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zdefiniowania składników majątkowych Spółki jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dnia 13 października 2010 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPB4/423-76/10-5/ŁM.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.