ILPP2/443-101/12-4/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. (data wpływu 26 stycznia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy prawa własności gruntu na rzecz użytkownika wieczystego jest oraz możliwości zwrotu zapłaconego podatku z Urzędu Skarbowego - jest nieprawidłowe

W dniu 26 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy prawa własności gruntu na rzecz użytkownika wieczystego oraz możliwości zwrotu zapłaconego podatku z Urzędu Skarbowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 2 kwietnia 2012 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz o własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina na wniosek użytkownika wieczystego Gminnej Spółdzielni "Samopomoc Chłopska" Zakład Pracy Chronionej w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) i Uchwały Rady Gminy z dnia 5 marca 2003 r. sprzedała na jej rzecz prawo użytkowania wieczystego działki nr 230/5, położoną w X., w udziale wynoszącym 1/3 części i działkę nr 230/6 położoną w X., w udziale wynoszącym 28/100 części oraz działkę 72/1 położoną w Y., w udziale wynoszącym 17/100 części. Cenę nieruchomości ustalono na podstawie ich wartości. Na poczet ceny zaliczono kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości. Do ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego doliczono podatek VAT w wysokości 23%. Na podstawie aktu notarialnego Gmina K. wystawiła fakturę VAT ze stawką 23% na rzecz nabywcy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości:

* działka nr 230/5 w udziale 1/3 części w X., zostało ustanowione dnia 10 listopada 1994 r. (na 99 lat), Gminna Spółdzielnia Samopomoc Chłopska nabyła na podstawie aktu notarialnego z dnia 9 czerwca 2000 r., jako następca prawny użytkownika wieczystego,

* działka nr 230/6 w udziale 28/100 części w X., zostało ustanowione dnia 10 listopada 1994 r. (na 99 lat) na rzecz Gminnej Spółdzielni Samopomoc Chłopska,

* działka nr 72/1 w udziale 17/100 części w Y., zostało ustanowione dnia 23 grudnia 1997 r. (na 99 lat) na rzecz Gminnej Spółdzielni Samopomoc Chłopska.

Sprzedaż przez Gminę prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych nieruchomości gruntowych nastąpiła:

* działka nr 230/5 w udziale 1/3 części i działka nr 230/6 w udziale 28/100 części w X. została sprzedana na rzecz użytkownika wieczystego Gminnej Spółdzielni Samopomoc Chłopska 17 czerwca 2011 r.,

* działka nr 72/1 w udziale 17/100 części w W. została sprzedana na rzecz użytkownika wieczystego Gminnej Spółdzielni Samopomoc Chłopska dnia 21 października 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Na podstawie art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu (...). Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (...). Na podstawie art. 67 ust. 1 ww. ustawy, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Natomiast w myśl art. 69 tej ustawy na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany na wniosek użytkownika wieczystego w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) i Uchwały Rady Gminy z dnia 5 marca 2003 r. sprzedał na jego rzecz prawo użytkowania wieczystego działki nr 230/5 położoną w S., w udziale wynoszącym 1/3 części i działkę nr 230/6 położoną w S., w udziale wynoszącym 28/100 części oraz działkę 72/1 położoną w Y., w udziale wynoszącym 17/100 części. Cenę nieruchomości ustalono na podstawie ich wartości. Na poczet ceny zaliczono kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości. Do ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego doliczono podatek VAT w wysokości 23%. Na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca wystawił fakturę VAT ze stawką 23% na rzecz nabywcy.

Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości zostało ustanowione:

* dnia 10 listopada 1994 r. (na 99 lat) dla działki nr 230/5 w udziale 1/3 części w X.,

* dnia 10 listopada 1994 r. (na 99 lat) dla działki nr 230/6 w udziale 28/100 części w X.,

* dnia 23 grudnia 1997 r. (na 99 lat) dla działki nr 72/1 w udziale 17/100 części w Y.

Natomiast sprzedaż prawa wieczystego użytkowania przedmiotowych nieruchomości gruntowych nastąpiła:

* dnia 17 czerwca 2011 r. dla działki nr 230/5 i 230/6,

* dnia 21 października 2011 r. dla działki nr 72/1.

Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami, jak gdyby był ich właścicielami.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi bowiem, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności przedmiotowej sprawy świadczą o tym, że przeniesienie na pierwotnego użytkownika wieczystych praw do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło już w chwili ustanowienia na jego rzecz praw użytkowania wieczystego tych nieruchomości.

Użytkownik wieczysty w sensie ekonomicznym nabył już prawo wieczystego użytkowania w roku 1994 (działki nr 230/5 i 230/6) oraz w roku 1997 (działka nr 72/1), a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy, doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy", które użytkownik wieczysty uzyskał już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego i nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru.

Zatem, sprzedaż przedmiotowych gruntów, będących w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi ponownej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że do ceny sprzedaży nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego doliczono podatek VAT w wysokości 23%. Na podstawie aktu notarialnego Zainteresowany wystawił fakturę VAT ze stawką 23% na rzecz nabywcy.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

W przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Jak stanowi § 13 ust. 2 powyższego rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Przepisy ust. 1 i 2 - w oparciu o ust. 5 wskazanego wyżej paragrafu - stosuje się również w przypadku:

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" (§ 13 ust. 8).

Z przytoczonych uregulowań wynika zatem, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Wskazać również należy, iż w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług).

Jak rozstrzygnięto powyżej sprzedaż nieruchomości gruntowej, będącej w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego, dla której ustanowiono to użytkowanie wieczyste przed dniem 1 maja 2004 r., nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy. Zatem, w opisanym we wniosku przypadku, brak jest podstaw do naliczania podatku od towarów i usług oraz uwzględnienia tej sprzedaży w deklaracjach VAT-7.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że wystawiane przez Wnioskodawcę faktury VAT związane z opodatkowaniem sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed dniem 1 maja 2004 r. dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu i zawierają niesłusznie naliczoną kwotę podatku.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy, wskazać należy, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do wystawienia faktur korygujących faktury pierwotnie wystawione w 2011 r.

Reasumując, Zainteresowany jest uprawniony do skorygowania podatku należnego zawartego w fakturach dokumentujących czynność sprzedaży nieruchomości, będącej w wieczystym użytkowaniu, wynikającego z tych faktur korygujących, na zasadach i w terminach określonych w art. 29 ust. 4a-4c ustawy. Zatem Wnioskodawca ma uprawnienia do rozliczenia faktur korygujących w deklaracjach VAT-7, pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy w całości uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.