ILPP2/443-1007/10-4/MN - Miejsce świadczenia usług transportu towarów z Polski do krajów spoza UE na rzecz spółki niemieckiej nieposiadającej siedziby i miejsca prowadzenia działalności w Polsce, ale posiadającej polski numer NIP.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia oraz dokumentowania usług międzynarodowego transportu towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia oraz dokumentowania usług międzynarodowego transportu towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego oraz o podpis drugiej osoby upoważnionej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem słonych przekąsek. Posiada siedzibę w, natomiast zakład produkcyjny znajduje się w. Zainteresowany sprzedaje na terenie Polski towary firmie z siedzibą w Niemczech. Następnie niemiecka spółka sprzedaje towary z Polski do krajów UE i do krajów spoza UE.

Spółka niemiecka dla celów działalności w Niemczech posiada NIP-UE DE, natomiast dla sprzedaży towarów z Polski, jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT i posiada polski NIP-UE PL.

Spółka niemiecka nie posiada w Polsce oddziału ani przedstawicielstwa.

W myśl zawartej przez Wnioskodawcę umowy, dostawa towarów na rzecz niemieckiego kontrahenta następuje co do zasady, w oparciu o formułę INCOTERMS 2000 "EX WORKS".

Zainteresowany wykonuje również na rzecz swojego niemieckiego kontrahenta z polskim NIP UE, usługi związane bezpośrednio ze sprzedażą tych towarów. Jest to między innymi transport towarów z Polski do krajów spoza UE, na który są wystawiane faktury VAT ze stawką obniżoną 0%. Spółka posiada w swojej dokumentacji dowody świadczenia usług transportu towarów w postaci listów przewozowych lub dokumentów spedycyjnych.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany poinformował, że spółka niemiecka nie zatrudnia personelu w Polsce, nie posiada również zaplecza technicznego koniecznego do wykonywania usługi. Spółka niemiecka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT UE.

Jeżeli przez stałe miejsce prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, w którym podmiot ma swój personel oraz strukturę cechującą się odpowiednią stałością, to spółka niemiecka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów spedycyjnych wynika, że w przypadkach ujętych we wniosku nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Wnioskodawca ustalił, na podstawie posiadanego przez nabywcę usługi polskiego numeru identyfikacji podatkowej, że miejscem opodatkowania ww. usług jest terytorium Polski.

W związku z powyższym Zainteresowany stoi na stanowisku, iż świadczenie usług transportu towarów z Polski do krajów spoza UE dla niemieckiego kontrahenta zarejestrowanego w Polsce jako podatnik VAT, należy traktować jako usługę krajową z obniżoną stawką VAT.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku VAT w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Zgodnie z art. 83 ust. 3 ww. ustawy, przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty. Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług transportu międzynarodowego są listy przewozowe, dokumenty spedytorskie lub inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem spoza UE, oraz faktury wystawione przez przewoźnika.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż świadczenie usług transportu towarów z Polski do krajów spoza UE dla niemieckiego kontrahenta zarejestrowanego w Polsce jako podatnik VAT, należy traktować jako usługę transportu międzynarodowego i ma prawo stosować obniżoną stawkę VAT 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest świadczenie usługi transportu towarów z Polski do krajów spoza UE na rzecz kontrahenta z Niemiec, który jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT w Polsce i posiada polski NIP UE.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że usługobiorcą świadczonej przez Wnioskodawcę usługi transportu towarów jest podatnik, zdefiniowany w art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku wykonywania usługi na rzecz podatnika, miejscem jej świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Jednak zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia "stałe miejsce prowadzenia działalności". Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Dlatego też w kwestii określenia, co należy uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Przykładowo, w wyroku w sprawie C-168/84 Günter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte Alstadt z dnia 4 lipca 1985 r., ETS stwierdził, iż punktem odniesienia dla ustalania miejsca opodatkowania jest zasada, według której usługa podlega opodatkowaniu tam, gdzie jest siedziba świadczącego. Odniesienie do stałego miejsca prowadzenia działalności następuje dopiero wówczas, gdy pierwsza zasada prowadzi do nieracjonalnych rezultatów lub wywołuje rozbieżności między krajami Unii Europejskiej. W dalszej części orzeczenia ETS określił warunki, które powinny być spełnione przez jednostkę organizacyjną, aby można było uznać, iż w danym miejscu posiada ona stałe miejsce prowadzenia działalności. Zdaniem Trybunału, aby miejsce, w którym podmiot wykonuje czynności można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości, wynikającej ze stałej obecności zarówno osób, jak i zaplecza technicznego, koniecznych dla wykonania danej działalności.

W oparciu o powołane orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości można zatem wskazać kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności". Jak wynika z samej nazwy "stały", to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że spółka niemiecka będąca usługobiorcą usługi będącej przedmiotem pytania, nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie art. 28b ust. 2 ustawy nie ma zastosowania.

Zatem, dokonując analizy przepisu art. 28b ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że zawarte w nim wyłączenia nie mają zastosowania w niniejszej sprawie. Miejsce świadczenia przedmiotowej usługi należy ustalić więc na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym artykule.

Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, a więc w tym przypadku miejscem opodatkowania usługi będącej przedmiotem pytania jest terytorium Niemiec, czyli miejsce gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt zarejestrowania się podmiotu niemieckiego dla podatku VAT na terytorium kraju i posługiwania się polskim numerem NIP. Bowiem powołane przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług, nie wymagają podania numeru, pod którym dany podatnik jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej bądź podatku od towarów i usług, lecz odwołują się do definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usługi transportu towarów z Polski do krajów spoza UE wykonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz spółki niemieckiej zarejestrowanej w Polsce jako polski podatnik VAT jest terytorium kraju, w którym podatnik będący usługobiorcą (firma niemiecka) posiada siedzibę, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy. Zatem, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze (art. 106 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie powyższej delegacji, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Zgodnie z § 25 ust. 1 ww. rozporządzenia, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

W myśl § 25 ust. 2 cyt. rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Reasumując, Zainteresowany z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT bez umieszczenia na niej stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Zatem, stanowisko Spółki, w myśl którego świadczenie usługi transportu towarów z Polski do krajów spoza UE dla niemieckiego kontrahenta zarejestrowanego w Polsce jako podatnika VAT należy traktować jako usługę krajową opodatkowaną obniżoną stawką VAT - należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.