ILPP2-1/4512-1-10/16-4/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 11 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wniesienie do spółki wydzielonego zespołu składników będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy wniesienie do spółki wydzielonego zespołu składników będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 17 sierpnia 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P (dalej: Spółka), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Od początku działalności Spółki, podstawowym jej przedmiotem działalności była działalność klasyfikowana w PKD pod pozycjami 64.20.Z - Działalność holdingów finansowych oraz 70.10.Z - Działalność firm centralnych (head offices). W ramach tej działalności Spółka nabywa/obejmuje udziały innych spółek z zamiarem posiadania tych aktywów w perspektywie długoterminowej i czerpania zysków z dywidend.

Oprócz powyższej działalności, Spółka przez kolejne lata sukcesywnie rozwijała drugi obszar prowadzonej działalności, tj. działalność inwestycyjną, polegającą na lokowaniu środków finansowych w instrumenty finansowe, takie jak akcje (w ramach obrotu publicznego, w tym na rynkach zagranicznych), obligacje, jednostki funduszy inwestycyjnych, forwardy i opcje terminowe - nabywane w celach spekulacyjnych (w celu ich zbycia z zyskiem) bądź w celu realizacji praw związanych z tymi instrumentami (np. odsetki). Ponadto, w ramach tej działalności, Spółka udziela pożyczek (udzielanie pożyczek poza systemem bankowym).

Aktualnie Zarząd i wspólnicy Spółki rozważają jej reorganizację poprzez organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w Spółce Działu Inwestycji - zespołu składników związanych z drugim, wskazanym powyżej obszarem działalności, a następnie wniesienie go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do utworzonej w tym celu zależnej spółki celowej (w której Spółka posiadać będzie 100% udziałów), w zamian za udziały w podwyższanym kapitale zakładowym tej Spółki zależnej.

Na dzień wniesienia tego aportu, zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonalnie związanych z działalnością inwestycyjną, będzie wydzielony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ten sposób, że wszystkie składniki majątku związane z tą działalnością, przyporządkowane do Działu Inwestycji, umożliwią w niezmienionej formie i zakresie dalsze prowadzenie działalności inwestycyjnej przez spółkę zależną celową, do której zostaną wniesione.

Do składników majątku związanych z działalnością inwestycyjną (Działu Inwestycji), przyporządkowane i wyodrębnione zostaną w szczególności:

* składniki rzeczowe majątku związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną, tj. środki trwałe i wyposażenie oraz inne rzeczowe aktywa (w tym sprzęt komputerowy, inne wyposażenie związane z prowadzoną działalnością),

* składniki niematerialne związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną, tj. np.: licencje na oprogramowanie komputerowe,

* wierzytelności, takie jak wierzytelności związane z rachunkami inwestycyjnymi (w tym np.: rachunkami w firmach inwestycyjnych), wierzytelności związane z udzielonymi pożyczkami, w tym roszczenia o zwrot kwot pożyczek oraz roszczenia o zapłatę naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek,

* zobowiązania rozumiane zarówno jako skonkretyzowane zobowiązania do zapłaty określonych sum pieniężnych (np.: zobowiązania do wypłaty transz udzielonych pożyczek, zobowiązania do zapłaty określonych kwot pieniężnych, takich jak: prowizje i opłaty związane z posiadanymi rachunkami inwestycyjnymi, odsetki od kredytowanych kwot na rachunkach inwestycyjnych) - w zakresie, w jakim zobowiązania te wystąpią na dzień wniesienia aportu do spółki zależnej, jak również zobowiązania do spełnienia określonych świadczeń w przyszłości, nieskonkretyzowane na dzień wniesienia tego aportu, takie jak np.: przyszłe zobowiązania związane z prowadzonymi rachunkami inwestycyjnymi, niewymagalne jeszcze potencjalne zobowiązania do wypłaty dalszych transzy pożyczek,

* dokumentacja związana z prowadzoną działalnością inwestycyjną.

Ewidencja księgowa Spółki prowadzona będzie w sposób umożliwiający wydzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością inwestycyjną Spółki.

Wyżej opisany zespół składników przenoszony na spółkę zależną umożliwi i będzie służyć dalszemu nieprzerwanemu prowadzeniu działalności inwestycyjnej w takim samym zakresie, jak dotychczas w Spółce.

Organizacyjne wydzielenie powyżej opisanego Działu Inwestycji (składników majątku związanych z działalnością inwestycyjną) nastąpi formalnie na podstawie aktów korporacyjnych Spółki, tj. na podstawie uchwały kierunkowej Zgromadzenia Wspólników Spółki oraz podjętej w jej wykonaniu uchwały Zarządu Spółki, określającej szczegóły wydzielenia składników majątku związanych z działalnością inwestycyjną oraz organizację Działu Inwestycji.

Po przeniesieniu na Spółkę zależną wydzielonego zespołu składników, Spółka, na podstawie posiadanych składników majątku, nadal prowadzić będzie podstawową działalność holdingową.

Z uzupełnienia z dnia 12 sierpnia 2016 r. do wniosku wynika, że na poniższe pytania, Wnioskodawca odpowiedział następująco:

Ad. 1.

Czy wymienione we wniosku składniki majątku związane z działalnością inwestycyjną obejmują także wszystkie aktywa (instrumenty finansowe, pożyczki, itp.) dotyczące tej części przedsiębiorstwa?

Tak. Wydzielane do Działu Inwestycji składniki majątku związane z działalnością inwestycyjną obejmują także wszystkie aktywa, w tym instrumenty finansowe i wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek.

Ad. 2.

Czy wyodrębniona część przedsiębiorstwa obejmować będzie także czynnik ludzki?

Aktualnie w spółce zatrudnione są dwie osoby, które jednocześnie pełnią funkcję członków zarządu. Prowadzenie przez Spółkę działalności holdingowej oraz działalności inwestycyjnej można wyraźnie rozdzielić, przyporządkowując do nich konkretne działania i podejmowane kroki, również stosowne przychody i koszty, zyski bądź straty. Warto przy tym zauważyć, że działalność holdingowa Spółki (długoterminowe posiadanie udziałów w innych podmiotach) nie wymaga tak znacznego nakładu pracy, aby wyłącznie w tym celu zatrudniać odrębnych pracowników. W tych okolicznościach zatrudnione w spółce dwie osoby z powodzeniem wykonują zadania zarówno związane z działalnością holdingową, jak i wydzielaną działalnością inwestycyjną. W sytuacji Spółki, zatrudnianie nowych pracowników, czy wydzielanie odrębnych osób (z dwuosobowego składu) do odrębnych działów, byłoby działaniem sztucznym i nie znajdującym uzasadnienia w realiach funkcjonowania Spółki.

Jakkolwiek więc działalność inwestycyjna Spółki stanowi odrębną działalność od działalności holdingowej, nie jest konieczne wyodrębnianie składu osobowego do działalności inwestycyjnej z dwuosobowego składu personalnego w Spółce.

Natomiast wraz z wniesieniem Działu Inwestycji do nowej spółki celowej, obie osoby zatrudnione aktualnie w Spółce zostaną również zatrudnione w tej spółce.

Ad. 3.

Czy wyodrębniony w ramach Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych wymaga dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych, umieszczenia w stałej placówce, takiej jak np.: pomieszczenie lokalowe, czy wyodrębniona nieruchomość?

Wyodrębniony w ramach Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych Działu Inwestycji nie wymaga, dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych, umieszczenia w stałej odrębnej placówce, takiej jak np.: pomieszczenie lokalowe, odrębne biuro czy inna nieruchomość. Dział Inwestycji nie funkcjonuje jako odrębna placówka działajaca w innym miejscu niż Spółka. Z powodzeniem może realizować swoje zadania funkcjonując w tym samym miejscu, co pozostała działalność Spółki, mimo wyodrębnionego przedmiotu działalności.

Na podobnej zasadzie w tym samym lokalu może funkcjonować kilka odrębnych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, które jakkolwiek nie mają wydzielonych odrębnych pomieszczeń, jednak funkcjonują jako odrębne podmioty i prowadzą niezależną działalność gospodarczą pod tym samym adresem.

Warto też zauważyć, że Dział Inwestycji wyodrębniony w spółce nie posiada autonomicznej zdolności bycia podmiotem praw i obowiązków. Lokalem, w którym funkcjonuje cała Spółka, dysponuje Spółka jako podmiot praw i obowiązków (zob. art. 12 Kodeksu spółek handlowych).

Ad. 4.

Czy ww. zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować będzie również prawo własności lub/oraz inny tytuł prawny do lokalu/nieruchomości (jeśli tak, to jaki?), w którym/której ta część przedsiębiorstwa jest usytuowana?

Jak wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie 3, aktualnie nie jest niezbędnym, aby Dział Inwestycji posiadał odrębny od Spółki lokal, odrębne biuro, czy odrębną nieruchomość, zatem w Dziale Inwestycji nie funkcjonuje odrębne i przyporządkowane prawo/zobowiązanie związane z tytułem do lokalu. Skądinąd, w ramach niezależności finansowej rozumianej jako możliwość przyporządkowania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonych kosztów, stosowna część kosztów z tytułu najmu przyporządkowana jest do Działu Inwestycji.

Natomiast oczywiście w przypadku wniesienia Działu Inwestycji do odrębnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka ta będzie posiadać odrębny tytułu do lokalu.

Ad. 5.

Czy wraz z wniesieniem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa do spółki celowej, dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych (tj. tytułów własności, umów najmu, itp.) do pomieszczeń (nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez tę część przedsiębiorstwa działalności gospodarczej?

W niniejszej sprawie, w przypadku przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działu Inwestycji) do spółki celowej, nie będzie konieczne przenoszenie tytułu prawnego do lokalu. Spółka celowa, powstała przed wniesieniem do niej Działu Inwestycji, będzie dysponować własnym tytułem do lokalu (skądinąd w tej samej nieruchomości co Spółka), w którym Dział Inwestycji już jako spółka celowa kontynuować będzie prowadzoną działalność.

Z drugiej strony warto zauważyć, że - jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 3 - funkcjonowanie Działu Inwestycji nie wymaga wyodrębnionego lokalu czy biura w innym miejscu niż siedziba Spółki, przy czym dotychczas tytuł prawny do lokalu przysługuje Spółce. Dział, w ramach funkcjonującej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie posiada samodzielnej zdolności zaciągania praw i obowiązków, nominalnie stroną umów jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a dalej w relacjach wewnętrznych spółki, określone koszty z tego tytułu przyporządkowane są do odrębnych działów.

Dział Inwestycji nie jest odrębną placówką funkcjonującą w innym wydzielonym miejscu niż Spółka, a zatem nie jest konieczne zapewnienie przeniesienia tytułu do takiego odrębnego lokalu czy biura na spółkę celową.

Ad. 6.

Czy wydzielenie części przedsiębiorstwa w postaci Działu Inwestycji będzie się wiązało z nadaniem tej jednostce autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących tej części przedsiębiorstwa oraz ustanowieniem "władz" kierujących jej działalnością?

Wydzielony w spółce Dział Inwestycji będzie prowadził autonomiczną działalność, odrębną i niezależną od działalności holdingowej. Natomiast, jak wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie nr 2, w sytuacji Spółki i zatrudnieniu na poziomie dwóch osób, działalność ta nie jest związana z wyodrębnieniem w spółce osobnych pracowników/kierownictwa.

Decyzje podejmowane w związku z prowadzoną działalnością inwestycyjną mają charakter niezależny od decyzji podejmowanych w związku z prowadzeniem działalności holdingowej, natomiast biorąc pod uwagę stan zatrudnienia w Spółce, personalnie będą podejmowane przez te same osoby, które również podejmują decyzje związane z działalnością holdingową.

W ocenie Wnioskodawcy, ta okoliczność nie ma wpływu na ocenę Działu Inwestycji jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, biorąc pod uwagę pozostałe cechy i okoliczności dotyczące funkcjonowania tego wyodrębnionego w Spółce i funkcjonującego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który mógłby funkcjonować jako niezależna i odrębna jednostka.

Ad. 7.

Czy przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych będzie wytarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Spółki?

Tak. Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Spółki.

Ad. 8.

Czy Dział Inwestycji posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa?

Tak. Dział Inwestycji posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Później Dział Inwestycji zostanie wniesiony do spółki celowej, która właśnie na bazie wniesionego zespołu składników materialnych i niematerialnych prowadzić będzie samodzielną działalność gospodarczą (przedtem majątkiem spółki celowej będzie jedynie wkład pieniężny wniesiony w związku z jej utworzeniem).

Warto wyjaśnić tutaj, że utworzenie w pierwszej kolejności spółki celowej i w drugim kroku wniesienie do niej Działu Inwestycji w zamian za udziały w podwyższanym kapitale zakładowym spółki celowej, ma na celu wyłącznie umożliwienie zapewnienia ciągłości działalności inwestycyjnej. W przypadku wniesienia Działu Inwestycji do nowotworzonej spółki zagrożona byłaby możliwość bieżącego i nieprzerwanego prowadzenia działalności inwestycyjnej, ponieważ formalnie, po wniesieniu Działu Inwestycji do nowej Spółki, należałby on już do nowoutworzonej spółki w organizacji a nie Spółki, natomiast od momentu zawarcia umowy tej nowej spółki do momentu jej rejestracji i nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej, nie mogłaby ona funkcjonować, a przynajmniej możliwość takiego funkcjonowania byłaby znacznie ograniczona. Z tego względu, w pierwszej kolejności zostanie utworzona spółka celowa i po jej zarejestrowaniu w rejestrze przedsiębiorców KRS oraz uzyskaniu numerów REGON oraz NIP, zostanie do niej wniesiony Dział Inwestycji. W tym układzie Dział Inwestycji będzie mógł funkcjonować bez przerwy i bez zakłóceń.

Ad. 9.

Czy przedmiotem przeniesienia do spółki celowej będą wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności, a także pracownicy tej części przedsiębiorstwa?

Tak. Przedmiotem wkładu do spółki celowej będzie cała zorganizowana część przedsiębiorstwa (wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe). Również pracownicy Spółki zostaną również pracownikami spółki celowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do transakcji wniesienia wydzielonego zespołu składników opisanego powyżej, będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiot transakcji należy kwalifikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a zatem na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania do planowanego zbycia zespołu składników majątkowych, opisanego powyżej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT jest tożsama z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT, a zatem w pełni aktualne pozostają powyższe uwagi dotyczące kwalifikacji przedmiotu planowanego aportu: również na gruncie podatku od towarów i usług stanowić on będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a zatem transakcja ta nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tego aktu.

Tym niemniej, w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy zwrócić na szczególną okoliczność, a mianowicie źródło tej regulacji w przepisach prawa wspólnotowego.

Artykuł 6 pkt 1, w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, stanowi implementację do polskiego prawa regulacji z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Na implikacje wynikające z powyższej okoliczności zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., III SA/Wa 2836/11, stwierdzając:

"Uwzględniając tezy sformułowane przez TS w orzeczeniu C-497/01 Zita Modes (VAT 2010, Komentarz, Jerzy Martini, Przemysław Skorupa, Marek Wojda, Wydawnictwo: C.H.Beck, Wydanie 2, 2010 r.), wątpliwości musi budzić już sama definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o podatku od towarów i usług. Po pierwsze, ustawa o podatku od towarów i usług, w celu uznania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wymaga zbycia łącznie składników materialnych i niematerialnych, TS sugeruje natomiast analizę in concreto, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Po drugie, warunkiem sine qua non uznania zbycia części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest - w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - zbycie wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi zobowiązań, co również nie znajduje potwierdzenia w orzecznictwie Trybunału. Należy podkreślić także, iż definicja zawarta w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - po nowelizacji z 2003 r. - wśród elementów składowych definicji przedsiębiorstwa nie wymienia zobowiązań, co skutkuje tym, iż w doktrynie prawa cywilnego przyjmuje się, że zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa. Zauważyć również należy, że interpretowany przepis prawa krajowego dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza, to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny, tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych".

W świetle powyższego należy uznać, że transakcja na zespole składników, o którym mowa powyżej, spełniającym przesłanki uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie definicji z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Spółki:

* na gruncie podatku od towarów i usług, do transakcji aportu przedmiotowego zespołu składników (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT (zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - według art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Wobec tego w niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Dlatego też, dla potrzeb interpretacji przepisu art. 6 pkt 1 ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem - przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Ponadto art. 55² Kodeksu cywiolnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks cywilny.

Tak rozumiana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy.

Natomiast brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od początku działalności Spółki, podstawowym jej przedmiotem działalności była działalność klasyfikowana w PKD pod pozycjami 64.20.Z - Działalność holdingów finansowych oraz 70.10.Z - Działalność firm centralnych (head offices). Aktualnie Zarząd i wspólnicy Spółki rozważają jej reorganizację poprzez organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w Spółce Działu Inwestycji, a następnie wniesienie go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do utworzonej w tym celu zależnej spółki celowej (w której Spółka posiadać będzie 100% udziałów), w zamian za udziały w podwyższanym kapitale zakładowym tej Spółki zależnej. Na dzień wniesienia aportu, zespół składników materialnych i niematerialnych funkcjonalnie związanych z działalnością inwestycyjną, będzie wydzielony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ten sposób, że wszystkie składniki majątku związane z tą działalnością, przyporządkowane do Działu Inwestycji, umożliwią w niezmienionej formie i zakresie dalsze prowadzenie działalności inwestycyjnej przez spółkę zależną celową, do której zostaną wniesione. Do składników majątku związanych z działalnością inwestycyjną (Działu Inwestycji), przyporządkowane i wyodrębnione zostaną w szczególności:

* składniki rzeczowe majątku związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną, tj. środki trwałe i wyposażenie oraz inne rzeczowe aktywa (w tym sprzęt komputerowy, inne wyposażenie związane z prowadzoną działalnością),

* składniki niematerialne związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną, tj. np.: licencje na oprogramowanie komputerowe,

* wierzytelności, takie jak wierzytelności związane z rachunkami inwestycyjnymi (w tym np.: rachunkami w firmach inwestycyjnych), wierzytelności związane z udzielonymi pożyczkami, w tym roszczenia o zwrot kwot pożyczek oraz roszczenia o zapłatę naliczonych odsetek od udzielonych pożyczek,

* zobowiązania rozumiane zarówno jako skonkretyzowane zobowiązania do zapłaty określonych sum pieniężnych (np.: zobowiązania do wypłaty transz udzielonych pożyczek, zobowiązania do zapłaty określonych kwot pieniężnych, takich jak: prowizje i opłaty związane z posiadanymi rachunkami inwestycyjnymi, odsetki od kredytowanych kwot na rachunkach inwestycyjnych) - w zakresie, w jakim zobowiązania te wystąpią na dzień wniesienia aportu do spółki zależnej, jak również zobowiązania do spełnienia określonych świadczeń w przyszłości, nieskonkretyzowane na dzień wniesienia tego aportu, takie jak np.: przyszłe zobowiązania związane z prowadzonymi rachunkami inwestycyjnymi, niewymagalne jeszcze potencjalne zobowiązania do wypłaty dalszych transzy pożyczek,

* dokumentacja związana z prowadzoną działalnością inwestycyjną.

Ewidencja księgowa Spółki prowadzona będzie w sposób umożliwiający wydzielenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością inwestycyjną Spółki. Wyżej opisany zespół składników przenoszony na spółkę zależną umożliwi i będzie służyć dalszemu nieprzerwanemu prowadzeniu działalności inwestycyjnej w takim samym zakresie, jak dotychczas w Spółce. Organizacyjne wydzielenie Działu Inwestycji nastąpi formalnie na podstawie aktów korporacyjnych Spółki. Po przeniesieniu na Spółkę zależną wydzielonego zespołu składników, Spółka na podstawie posiadanych składników majątku, nadal prowadzić będzie podstawową działalność holdingową. Wydzielane do Działu Inwestycji składniki majątku związane z działalnością inwestycyjną obejmują także wszystkie aktywa, w tym instrumenty finansowe i wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek. Aktualnie w spółce zatrudnione są dwie osoby, które jednocześnie pełnią funkcję członków zarządu. Prowadzenie przez Spółkę działalności holdingowej oraz działalności inwestycyjnej można wyraźnie rozdzielić, zatrudnione w spółce dwie osoby z powodzeniem wykonują zadania zarówno związane z działalnością holdingową, jak i wydzielaną działalnością inwestycyjną. Jakkolwiek więc działalność inwestycyjna Spółki stanowi odrębną działalność od działalności holdingowej, nie jest konieczne wyodrębnianie składu osobowego do działalności inwestycyjnej z dwuosobowego składu personalnego w Spółce. Wraz z wniesieniem Działu Inwestycji do nowej spółki celowej, obie osoby zatrudnione aktualnie w Spółce zostaną również zatrudnione w tej spółce. Wyodrębniony w ramach Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych Działu Inwestycji nie wymaga, dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych, umieszczenia w stałej odrębnej placówce. Dział Inwestycji nie funkcjonuje jako odrębna placówka działająca w innym miejscu niż Spółka. Z powodzeniem może realizować swoje zadania funkcjonując w tym samym miejscu, co pozostała działalność Spółki, mimo wyodrębnionego przedmiotu działalności. Dział Inwestycji wyodrębniony w spółce nie posiada autonomicznej zdolności bycia podmiotem praw i obowiązków. Lokalem, w którym funkcjonuje cała Spółka, dysponuje Spółka jako podmiot praw i obowiązków. Nie jest niezbędnym, aby Dział Inwestycji posiadał odrębny od Spółki lokal, odrębne biuro, czy odrębną nieruchomość, zatem w Dziale Inwestycji nie funkcjonuje odrębne i przyporządkowane prawo/zobowiązanie związane z tytułem do lokalu. Skądinąd, w ramach niezależności finansowej rozumianej jako możliwość przyporządkowania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonych kosztów, stosowna część kosztów z tytułu najmu przyporządkowana jest do Działu Inwestycji. W przypadku wniesienia Działu Inwestycji do odrębnej spółki, spółka ta będzie posiadać odrębny tytuł do lokalu. W przypadku przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki celowej, nie będzie konieczne przenoszenie tytułu prawnego do lokalu. Spółka celowa, powstała przed wniesieniem do niej Działu Inwestycji, będzie dysponować własnym tytułem do lokalu, w którym Dział Inwestycji już jako spółka celowa kontynuować będzie prowadzoną działalność. Dział, w ramach funkcjonującej spółki z o.o., nie posiada samodzielnej zdolności zaciągania praw i obowiązków, nominalnie stroną umów jest spółka z o.o., a dalej w relacjach wewnętrznych spółki, określone koszty z tego tytułu przyporządkowane są do odrębnych działów. Wydzielony w spółce Dział Inwestycji będzie prowadził autonomiczną działalność, odrębną i niezależną od działalności holdingowej. W sytuacji Spółki i zatrudnieniu na poziomie dwóch osób, działalność ta nie jest związana z wyodrębnieniem w spółce osobnych pracowników/kierownictwa. Decyzje podejmowane w związku z prowadzoną działalnością inwestycyjną mają charakter niezależny od decyzji podejmowanych w związku z prowadzeniem działalności holdingowej. Przedstawiony we wniosku zespół składników majątkowych będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań, a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Spółki. Dział Inwestycji posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Później Dział Inwestycji zostanie wniesiony do spółki celowej, która właśnie na bazie wniesionego zespołu składników materialnych i niematerialnych prowadzić będzie samodzielną działalność gospodarczą. Utworzenie w pierwszej kolejności spółki celowej i w drugim kroku wniesienie do niej Działu Inwestycji w zamian za udziały w podwyższanym kapitale zakładowym spółki celowej, ma na celu wyłącznie umożliwienie zapewnienia ciągłości działalności inwestycyjnej. W pierwszej kolejności zostanie utworzona spółka celowa i po jej zarejestrowaniu, zostanie do niej wniesiony Dział Inwestycji. W tym układzie Dział Inwestycji będzie mógł funkcjonować bez przerwy i bez zakłóceń. Przedmiotem wkładu do spółki celowej będzie cała zorganizowana część przedsiębiorstwa (wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe). Również pracownicy Spółki zostaną pracownikami spółki celowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wniesienie przez Zainteresowanego do spółki wkładu niepieniężnego w postaci zespołu składników, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań, należności oraz środków pieniężnych) składających się na Dział Inwestycji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, składające się na ww. Dział, są wyodrębnione w tym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. Ponadto, na moment wniesienia aportu, ewidencja księgowa Spółki prowadzona będzie w sposób umożliwiający wydzielenie przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności związanych z Działem Inwestycji Spółki. Również, jak wskazał Wnioskodawca, zespół składników przenoszony na spółkę zależną, umożliwi i będzie służyć dalszemu nieprzerwanemu prowadzeniu działalności inwestycyjnej w takim samym zakresie, jak dotychczas w Spółce.

Podsumowując, do transakcji wniesienia wydzielonego zespołu składników opisanego we wniosku nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W tym miejscu tut. Organ podkreśla, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, cyt. w sentencji, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub stanu prawnego.

Ponadto informuje się, że niniejszym rozstrzygnięciem załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, zostanie załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.