ILPP1/4512-1-709/15-7/JSK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2015 r. (data wpływu 24 września 2015 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 28 września 2015 r. (data wpływu 2 października 2015 r.) oraz z dnia 26 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych, czynszu najmu i zakupu paliwa związanego z samochodami osobowymi - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych, czynszu najmu i zakupu paliwa związanego z samochodami osobowymi. Wniosek uzupełniono w dniach: 2 października 2015 r. oraz 30 października 2015 r. o dowody wpłaty opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, jest firmą, której podstawowym profilem działalności gospodarczej jest sprzedaż zarówno o charakterze detalicznym, jak i hurtowym sprzętu artykułów gospodarstwa domowego, ze szczególnym uwzględnieniem artykułów gastronomicznych.

Kontrahentami zawieranych umów handlowych są zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne.

Sprzedaż prowadzona przez Spółkę realizowana jest poprzez sieć dystrybutorów oraz hurtowni działających na zasadzie (...) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, do jej celów, Spółka poprzez swoich pracowników wykorzystuje samochody użytkowane na podstawie umów leasingu lub umów najmu długoterminowego.

Pracownicy prowadzą ewidencję użytkowanych pojazdów zgodnie z wymogami ustawy.

Sporadycznie zdarza się, że pracownik wykorzystuje samochód do celów prywatnych, wówczas jednak obciążany jest fakturą VAT stanowiącą przychód Spółki.

W związku z użytkowaniem samochodów na podstawie umów leasingu oraz umów najmu długoterminowego Spółka odlicza 50% VAT od rat leasingowych albo czynszu najmu (w zależności od podstawy użytkowania samochodu), a od miesiąca lipca 2015 r. także 50% VAT za paliwo wykorzystywane w tych samochodach.

W piśmie z dnia 26 października 2015 r. - stanowiącym uzupełnienie wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

8. Spółka zawarła umowy leasingu w następujących dniach:

* 14 września 2012 r. - A,

* 14 września 2012 r. - B,

* 9 listopada 2012 r. - B,

* 18 marca 2013 r. - B,

* 7 czerwca 2013 r. B,

* 18 września 2013 r. - B,

* 14 stycznia 2014 r. - C,

* 14 stycznia 2014 r. - D,

* 11 marca 2014 r. - E.

Spółka zawarła umowy najmu długoterminowego w dniu 27 listopada 2014 r. - B - trzy umowy najmu długoterminowego dla każdego pojazdu osobno;

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka, która wykorzystuje samochody do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a sporadycznie do celów prywatnych, za co pracownicy obciążani są fakturą VAT stanowiącą przychód Spółki, ma prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

2. Czy w opisanym powyżej stanie sprawy Spółka od momentu złożenia informacji VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego dla wszystkich wykorzystywanych przez siebie samochodów na podstawie umowy leasingu albo najmu długoterminowego będzie miała prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami użytkowanymi przez Zainteresowanego na podstawie umów leasingu oraz najmu długoterminowego, skoro pojazdy te są użytkowane przez pracowników Wnioskodawcy do celów działalności gospodarczej. Do wydatków tych zaliczyć więc należy: raty leasingu, czynszu najmu, wydatki na paliwo.

Prawa do odliczenia 100% kwoty podatku, o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, nie wyłącza także okoliczność, że samochody te są sporadycznie wykorzystywane przez pracowników do celów prywatnych - niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, gdyż Zainteresowany każdorazowo po takim zdarzeniu wystawia na rzecz pracownika fakturę VAT, która stanowi przychód Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dodatkowo Wnioskodawca, w celu potwierdzenia faktu wykorzystywania samochodu do swojej działalności gospodarczej, prowadzić będzie ewidencję każdego z pojazdów zawierającą wymogi opisane w art. 86a ust. 4 pkt 1 oraz ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

W celu rozpoczęcia odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami użytkowanymi przez Wnioskodawcę na podstawie umów leasingu oraz najmu długoterminowego Zainteresowany zgłosi pojazdy do właściwego urzędu skarbowego na deklaracji VAT-26 w terminie 7 dni od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z opisanymi powyżej samochodami osobowymi, zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl ust. 2 cytowanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy (w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą).

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku "mieszanego".

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie "mieszane" należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób "mieszany".

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów "mieszanych".

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i ust. 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Elementy, jakie powinna zawierać ewidencja, zostały wskazane w art. 86a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

W tym miejscu należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów - dla celów pełnego odliczania VAT - fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Jak wynika z art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

W myśl natomiast art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez "poniesienie wydatku" należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego, która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 8 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z ust. 2 tego artykułu wynika, że przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

Należy wskazać, że z ww. art. 13 ustawy nowelizującej wynika, że w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w stosunku do których na dzień 31 marca 2014 r. podatnikowi przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od czynszu i rat wynikających z takiej umowy - nie stosuje się obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. ograniczenia w odliczaniu podatku w wysokości 50%, pod pewnymi warunkami. Podatnikowi przysługiwać będzie odliczenie w pełnej wysokości od czynszu (rat) wynikających z takiej umowy, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

* w umowie tej zawartej przed dniem 1 kwietnia 2014 r. nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r.,

* pojazd samochodowy będący przedmiotem tej umowy został wydany podatnikowi przed dniem 1 kwietnia 2014 r., oraz

* umowa ta została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej, tj. do dnia 2 maja (włącznie).

W konsekwencji należy stwierdzić, że w stosunku do pojazdów samochodowych, co do których przed dniem 1 kwietnia 2014 r. podatnikowi przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe lub czynsz najmu, podatnik zachowuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych lub czynszu najmu.

Z powołanych przepisów ustawy nowelizującej wynika zatem, że wszystkie wydatki związane z pojazdami używanymi na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w stosunku do których podatnikowi przysługiwało na dzień 31 marca 2014 r. ograniczone prawo do odliczenia (odpowiednio 50% i 60%, nie więcej niż 5.000 zł i 6.000 zł) można odliczać wyłącznie na nowych zasadach, co oznacza, że w stosunku do nich przysługuje pełne prawo do odliczenia lub ograniczone, w zależności od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Wskazać należy, że od dnia 1 lipca 2015 r. wygasł, wprowadzony artykułem 12 ustawy nowelizującej, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów "mieszanych" (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów będzie odliczany tak, jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych, czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy.

Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest firmą, której podstawowym profilem działalności gospodarczej jest sprzedaż zarówno o charakterze detalicznym, jak i hurtowym, sprzętu artykułów gospodarstwa domowego, ze szczególnym uwzględnieniem artykułów gastronomicznych. Spółka poprzez swoich pracowników wykorzystuje samochody użytkowane na podstawie umów leasingu lub umów najmu długoterminowego. Pracownicy prowadzą ewidencję użytkowanych pojazdów zgodnie z wymogami ustawy.

Sporadycznie zdarza się, że pracownik wykorzystuje samochód do celów prywatnych, wówczas jednak obciążany jest fakturą VAT stanowiącą przychód Spółki.

W związku z użytkowaniem samochodów na podstawie umów leasingu oraz umów najmu długoterminowego Spółka odlicza 50% VAT od rat leasingowych albo czynszu najmu (w zależności od podstawy użytkowania samochodu), a od miesiąca lipca 2015 r. także 50% VAT za paliwo wykorzystywane w tych samochodach.

Samochody, o których mowa we wniosku, są to samochody następujących marek: A, B, D, D, E - użytkowane na podstawie umowy leasingu; B - użytkowane na podstawie umowy najmu długoterminowego. Powyższe samochody są to pojazdy, których konstrukcja nie wyklucza ich użytkowania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą - nie są to pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Samochody te, są samochodami osobowymi, nieprzeznaczonymi konstrukcyjnie do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. W zakresie pojazdów C, D, B, E - pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu - Wnioskodawca w terminie 7 dni, w którym poniósł pierwszy wydatek z nimi związany, złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. W zakresie pozostałych samochodów - przedstawionych na wstępie niniejszego pisma - A, B - użytkowane na podstawie umowy leasingu, B - użytkowane na podstawie umowy najmu długoterminowego - pojazdy te nie zostały zgłoszone do urzędu skarbowego. Przedmiotowe pojazdy będą służyć Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka zawarła umowy leasingu w następujących dniach:

* 14 września 2012 r. - A,

* 14 września 2012 r. - B

* 9 listopada 2012 r. - B,

* 18 marca 2013 r. - B,

* 7 czerwca 2013 r. - B,

* 18 września 2013 r. - B,

* 14 stycznia 2014 r. - C,

* 14 stycznia 2014 r. - D,

* 11 marca 2014 r. - E.

Spółka zawarła umowy najmu długoterminowego w dniu 27 listopada 2014 r. - B - trzy umowy najmu długoterminowego dla każdego pojazdu osobno. W przypadku pojazdów użytkowanych na podstawie umów leasingu wszystkie zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r. W przypadku pojazdów użytkowanych w ramach najmu długoterminowego - w dniu 28 listopada 2014 r. - a więc po dniu 1 kwietnia 2014 r. W zawartych umowach - zarówno umowach leasingu, jak i umowach najmu długoterminowego nie dokonywano zmian po dniu 31 marca 2015 r. Umowy leasingu dotyczące pojazdów - C, D, B, E - zostały zarejestrowane we właściwym dla Wnioskodawcy urzędzie skarbowym poprzez złożenie w terminie 7 dni od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z poszczególnym samochodem - informacji VAT-26. W przypadku pozostałych samochodów - A, B - użytkowanych na podstawie umów leasingu oraz w przypadku samochodów - B użytkowanych na podstawie umów najmu długoterminowego - pojazdy te nie zostały zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego w zakresie ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej. Faktycznym nabywcą paliwa wykorzystywanego do pojazdów jest Wnioskodawca, pracownicy Zainteresowanego wyposażeni są w karty paliwowe i to oni bezpośrednio dzięki kartom paliwowym zaopatrują samochody w wykorzystywane paliwo. Opłaty za paliwo uiszcza Wnioskodawca. Pracownicy Wnioskodawcy wyposażeni są w karty paliwowe wybranej firmy (umowy na karty paliwowe zawiera Zainteresowany i je finansuje) i są zobowiązani do tankowania paliwa wyłącznie na stacji danej firmy. Pracownik bez zgody Wnioskodawcy nie może dokonać zakupu na innej stacji (dopuszcza się wyjątkowo możliwość zakupu na stacji innej firmy - w sytuacji, gdy karta paliwowa nie działa, albo w pobliżu nie ma stacji danej firmy), wówczas konieczne jest wzięcie odrębnej faktury VAT, którą w całości opłaca Wnioskodawca. Pracownicy mają zakaz korzystania z paliwa zatankowanego na kartę służbową, bądź na fakturę VAT do celów prywatnych. W wyjątkowej sytuacji, jeżeli dojdzie do wykorzystania samochodu przez pracownika do celów prywatnych - ilość zużytego paliwa musi zostać przez niego uzupełniona proporcjonalnie według zużycia - koszt uzupełnienia paliwa obciąża wyłącznie pracownika. U Wnioskodawcy nie było zdarzenia powodującego konieczność wszczęcia procedury reklamacyjnej w zakresie nabytego paliwa - jeżeli jednak taka sytuacja miałaby miejsce, wówczas stroną postępowania reklamacyjnego, zgłaszającym reklamacje, byłby Wnioskodawca. Faktury dokumentujące wydatki związane z przedmiotowymi samochodami są wystawiane na Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. wskazania:

1. Czy Spółka, która wykorzystuje samochody do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a sporadycznie do celów prywatnych, za co pracownicy obciążani są fakturą VAT stanowiącą przychód Spółki, ma prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

2. Czy w opisanym powyżej stanie sprawy Spółka od momentu złożenia informacji VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego dla wszystkich wykorzystywanych przez siebie samochodów na podstawie umowy leasingu albo najmu długoterminowego będzie miała prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że reguły przejściowe określone w ustawie nowelizującej mają zastosowanie w odniesieniu do pojazdów będących przedmiotem m.in. umowy leasingu lub najmu, zawartej przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w przypadku, kiedy zgodnie z przepisami dotychczasowymi podatek naliczony stanowiła cała kwota podatku naliczonego wynikającego z faktury za leasing czy najem. Nie dotyczą one natomiast sytuacji, w której podatek naliczony był równy tylko 50% kwoty podatku naliczonego.

Zatem, jeżeli podatnik na podstawie umowy leasingu czy umowy najmu użytkuje samochód objęty przed dniem 1 kwietnia 2014 r. 50% odliczeniem, to po zmianie przepisów będą miały zastosowanie nowe regulacje dotyczące prawa do odliczenia obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2014 r.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie w stosunku do samochodów osobowych użytkowanych przez Zainteresowanego na podstawie umów leasingu zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r. (tekst jedn.: A, B, C, D, E), nie znajdzie zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, ponieważ w stosunku do tych pojazdów przed dniem 1 kwietnia 2014 r. Wnioskodawcy nie przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od rat leasingowych (Wnioskodawca odliczał bowiem tylko 50% podatku naliczonego od ww. rat).

W konsekwencji do wszystkich ww. samochodów użytkowanych przez Zainteresowanego na podstawie umów leasingu prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje według nowych zasad - obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r. W stosunku do samochodów osobowych użytkowanych przez Wnioskodawcę na podstawie umów najmu, które to umowy zostały zawarte już po dniu 1 kwietnia 2014 r. (B), prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje również według zasad obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r.

Zatem kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

Przypomnieć należy, że zgodnie z ww. przepisami, aby uzyskać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza użycie ich do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Z treści przedstawionego we wniosku stanu sprawy wynika, że w zakresie pojazdów C, D, B, E - pojazdy użytkowane na podstawie umów leasingu - Wnioskodawca w terminie 7 dni, w którym poniósł pierwszy wydatek z nimi związany, złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. W zakresie pozostałych samochodów - A, B - użytkowane na podstawie umowy leasingu, B - użytkowane na podstawie umowy najmu długoterminowego - pojazdy te nie zostały zgłoszone do urzędu skarbowego. Wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę pojazdy są użytkowane przez pracowników Spółki - co do zasady - do celów służbowych (wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki do czynności opodatkowanych). Sporadycznie zdarza się jednak, że pracownik wykorzystuje samochody do celów prywatnych, wówczas jednak pracownik jest obciążany fakturą VAT. Okolicznościami obiektywnie potwierdzającymi brak wykorzystania pojazdów do użytku prywatnego jest prowadzenie szczegółowej ewidencji użytkowania przedmiotowych pojazdów, konieczność wypisywania delegacji przez pracowników korzystających z tych pojazdów oraz ich monitorowanie w systemie "Y" przez Wnioskodawcę. Dodatkowo Wnioskodawca wydał wewnętrzne zarządzenie obowiązujące w prowadzonej przez niego działalności, w którym szczegółowo określił zasady użytkowania przedmiotowych samochodów, obowiązek oraz sposób i zasady ewidencjonowania przejazdów, w tym również odpowiedzialności pracowników - użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych (wystawienie faktury VAT obciążającej pracownika) oraz w razie nieprawidłowo prowadzonej ewidencji (obciążenie pracownika wartością podatku VAT, który zobowiązana będzie zwrócić Spółka).

Takie spektrum wykorzystania osobowych samochodów służbowych, jak wskazane przez Wnioskodawcę, powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług nie będą spełnione.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, według art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnienie pracownikowi Wnioskodawcy służbowego samochodu osobowego na jego prywatny użytek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu. Fakt ten nie będzie jednak powodował, że - w świetle art. 86a ustawy - pojazdy te zostaną "automatycznie" uznane za wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że odpłatne udostępnianie pracownikom samochodów nie stanowi przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Jak wskazał sam Zainteresowany - podstawowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na sprzedaży sprzętu artykułów gospodarstwa domowego, a nie na wynajmie samochodów.

Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i odpłatne udostępnienie samochodów tym pracownikom w celach prywatnych - stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody, np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności.

Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła Spółka, nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych. Ta sama osoba - co do zasady - będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych - prywatnych.

Wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, Zainteresowany nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki. W takiej sytuacji niemożliwe jest dokładne określenie z góry, w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Spółki, a w związku z tym czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza czasem, w którym będzie podlegał odpłatnemu udostępnieniu na rzecz pracownika.

Tym samym brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zatem, zdaniem tut. Organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz, że przyjęte przez Wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, opisane reguły wykorzystania pojazdów służbowych przez pracowników w celu realizacji obowiązków służbowych, w zestawieniu z udostępnianiem tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych - nie pozwalają na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia tych samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury, nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Z kolei, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zatem w sytuacji, kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związane z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego.

We wskazanych wyżej okolicznościach nie będzie zatem wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 ustawy, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od - określonych w art. 86a ust. 2 ustawy - wydatków związanych z ww. samochodami (tekst jedn.: ratami leasingu, czynszem najmu i zakupem paliwa).

Podsumowując:

1. Spółka, która wykorzystuje samochody do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a sporadycznie do celów prywatnych, za co pracownicy obciążani są fakturą VAT stanowiącą przychód Spółki, nie będzie miała prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

2. W opisanym powyżej stanie sprawy Spółka od momentu złożenia informacji VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego dla wszystkich wykorzystywanych przez siebie samochodów na podstawie umowy leasingu albo najmu długoterminowego nie będzie miała prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.