ILPP1/4512-1-299/16-6/HW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.) oraz z dnia 18 lipca 2016 r. (data wpływu e-mail 19 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 18 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lipca 2016 r. o adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Miasto zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym realizuje zadania w imieniu własnym na własną odpowiedzialność, do których należy m.in. gospodarowanie nieruchomościami będącymi jego własnością.

Miasto otrzymuje również opłaty z tytułu użytkowania gruntów będących własnością Miasta. Obowiązek wnoszenia opłat z tytułu użytkowania gruntów Miasta został nałożony decyzjami administracyjnymi wydanymi przed momentem wejścia w życie ustawy o podatku VAT, tj. przed 5 lipca 1993 r. Decyzje zostały wydane w oparciu o ustawę z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach. Pierwsza z decyzji została wydana w roku 1967, druga natomiast w roku 1981, trzecia w roku 1989. Gmina działki oddane w użytkowanie nabyła nieodpłatnie decyzjami Wojewody wydanymi w roku 1991 w oparciu o ustawę z dnia 10 maja 1990 r. "Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych". W decyzjach stwierdzających oddanie gruntu w użytkowanie zostały ustalone opłaty roczne za użytkowanie gruntu, które płatne są bez wezwania z góry za dany rok (do 31 marca). Użytkowanie zostało ustanowione na czas nieograniczony i nadal jest wykonywane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opłaty za użytkowanie gruntu nałożone decyzjami administracyjnymi wydanymi przed 5 lipca 1993 r., tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług podlegają po tej dacie opodatkowaniu, a jeśli tak, to w jakiej stawce... (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, użytkowanie uregulowane jest zapisami Kodeksu cywilnego i stanowi ograniczone prawo rzeczowe, które daje użytkownikowi prawo do używania gruntu i do pobierania z niego pożytków. Zdaniem Zainteresowanego, użytkowanie ustanowione decyzjami administracyjnymi przed dniem wejścia w życie ustawy o VAT, tj. przed 5 lipca 1993 r. nie podlega ustawie o VAT. Tym samym opłaty za użytkowanie gruntu wnoszone corocznie na podstawie tych decyzji administracyjnych (już w okresie obowiązywania ustawy o VAT) również nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Miasto przejmując decyzją Wojewody grunty, na których było już ustanowione użytkowanie przejęło prawa obowiązki właściciela, w tym obowiązek wykonania ustanowionego prawa użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów", nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zatem, z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 115, poz. 741, z późn. zm.), sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4 ww. ustawy.

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, że w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jako, że do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel, a nie bycie właścicielem w sensie prawnym, dlatego też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W związku z tym podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Miasto zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym realizuje zadania w imieniu własnym na własną odpowiedzialność, do których należy m.in. gospodarowanie nieruchomościami będącymi jego własnością.

Wnioskodawca otrzymuje również opłaty z tytułu użytkowania gruntów będących własnością Miasta. Obowiązek wnoszenia opłat z tytułu użytkowania gruntów Miasta został nałożony decyzjami administracyjnymi wydanymi przed momentem wejścia w życie ustawy o podatku VAT, tj. przed 5 lipca 1993 r. Decyzje zostały wydane w oparciu o ustawę z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach. Pierwsza z decyzji została wydana w roku 1967, druga natomiast w roku 1981, trzecia w roku 1989. Gmina działki oddane w użytkowanie nabyła nieodpłatnie decyzjami Wojewody wydanymi w roku 1991 w oparciu o ustawę z dnia 10 maja 1990 r. "Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych". W decyzjach stwierdzających oddanie gruntu w użytkowanie zostały ustalone opłaty roczne za użytkowanie gruntu, które płatne są bez wezwania z góry za dany rok (do 31 marca). Użytkowanie zostało ustanowione na czas nieograniczony i nadal jest wykonywane.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy opłaty za użytkowanie gruntu nałożone decyzjami administracyjnymi wydanymi przed 5 lipca 1993 r., tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług podlegają po tej dacie opodatkowaniu, a jeśli tak, to w jakiej stawce.

Należy zauważyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu nałożone decyzjami administracyjnymi wydanymi przed 5 lipca 1993 r., tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie w zakresie opodatkowania opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Natomiast wniosek stawki podatku dla corocznych opłat za ustanowienie służebności gruntowej, w przypadku, gdy umowy zostały zawarte przed dniem 1 maja 2004 r., między 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r. oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla tej czynności (pytania oznaczone we wniosku nr 1-3) w zakresie opodatkowania opłat rocznych za użytkowanie wieczyste gruntu został załatwiony interpretacją indywidualną z dnia 20 lipca 2016 r. nr ILPP1/4512-1-299/16-5/HW.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.