ILPP1/4512-1-244/16-5/JKu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2016 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 13 kwietnia 2016 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 15 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismami z dnia 27 maja 2016 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 31 maja 2016 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 2 czerwca 2016 r.) oraz z dnia 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 16 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania przekazania lokalu mieszkalnego na cele prywatne oraz podstawy opodatkowania przekazania lokalu mieszkalnego na cele prywatne - jest prawidłowe.

W dniu 13 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania przekazania lokalu mieszkalnego na cele prywatne oraz podstawy opodatkowania przekazania lokalu mieszkalnego na cele prywatne. W dniu 31 maja 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego, natomiast w dniu 16 czerwca 2016 r. o wskazanie sposobu doręczania korespondencji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych od roku 2005. Zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów rozchodów. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Prowadzona przez Zainteresowanego działalność gospodarcza polega na wynajmie lokali użytkowych i mieszkalnych. W roku 2008 Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego, który w całości po wybudowaniu miał zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych i przeznaczony na działalność gospodarczą. Zakończenie budowy nastąpiło w grudniu 2013 r. Oddano wtedy do użytkowania parter budynku, natomiast pierwsze piętro wymagało jeszcze wykończenia. Lokale użytkowe znajdujące się na parterze w całości zostały wynajęte. Obiekt powstał z zamiarem przeznaczenia go na cele związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy jego wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. W roku 2015 ze względu na brak zainteresowania wynajmem lokali użytkowych usytuowanych na pierwszym piętrze tego budynku Wnioskodawca przekształcił je w lokale mieszkaniowe na cele zarobkowe. Wydzielił dwa mieszkania o powierzchni 100 m² i 50 m², z czego jedno mieszkanie (mniejsze) zostało wynajęte w listopadzie 2015 r., a drugie jeszcze jest wykańczane. Obecnie Wnioskodawca chce przekazać na cele osobiste to drugie mieszkanie, w którym zamierza zamieszkać sam z rodziną. Mieszkanie, które Wnioskodawca ma zamiar przekazać na cele prywatne, zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, gdyż powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego nie przekracza 150 m². Powstały budynek usługowo-mieszkalny Wnioskodawca klasyfikuje do PKOB 12 (lokal mieszkalny w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12). Wszystkie koszty związane z budową mieszkania zostaną wyksięgowane z podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 maja 2016 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, co następuje:

Ad I. 1:

Doszło do pierwszego zasiedlenia lokalu mieszkalnego, który zostanie przekazany na cele prywatne, z dniem 1 listopada 2015 r.

Ad I. 2:

Między pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą obiektu nie minął okres dłuższy niż 2 lata.

Ad I. 3:

Lokal mieszkalny, który Wnioskodawca planuje przekazać na cele prywatne, po roku 2013 (czyli od momentu zakończenia budowy obiektu) do 31 października 2015 r. był wykańczany, a od 1 listopada 2015 r. został wynajęty.

Ad I. 4:

Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie lokalu w okresie od 1 marca 2014 r. do 31 października 2015 r. przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej lokalu.

Ad I. 5:

Wnioskodawca udostępnił przedmiotowy lokal na podstawie umowy najmu osobie trzeciej i jest to umowa odpłatna, zawarta z dniem 1 listopada 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne należy potraktować jak odpłatną dostawę towarów i jakim dokumentem należy udokumentować ww. przekazanie na cele prywatne.

2. Czy podstawę opodatkowania przy przekazaniu na cele prywatne stanowi koszt ich wytworzenia wg faktur.

3. Czy przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne należy opodatkować stawką 8% VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czynność przekazania towarów na cele osobiste podatnika, jeżeli jednocześnie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów, traktuje się jak odpłatną dostawę towarów. W związku z tym, że przy wytworzeniu budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, a budowa była prowadzona z zamiarem przeznaczenia jej na cele związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, przekazanie mieszkania na cele prywatne stanowi odpłatną dostawę towarów opodatkowaną stawką 8% VAT. Ww. przekazanie Wnioskodawca chce udokumentować protokołem zdawczo-odbiorczym.

Ad. 2.

W oparciu o art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania dostawy na cele osobiste jest koszt wytworzenia określony w momencie dostawy tych towarów.

Ad. 3.

Przekazanie na cele prywatne lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu stawką VAT 8%, gdyż lokal mieszkalny, który Wnioskodawca zamierza przekazać na cele osobiste, zaliczany jest do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT i nie przekracza metrażem powierzchni użytkowej 150 m². Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy).

Co należy rozumieć przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, ustawodawca sprecyzował w art. 7 ust. 4, natomiast definicję próbki zawarł w art. 7 ust. 7 ustawy.

Z powyższego przepisu art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że dostawą towarów mieszczącą się w przedmiocie opodatkowania określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. w pojęciu "odpłatnej dostawy towarów", są także niektóre nieodpłatne przekazania towarów.

Z art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że ustawodawca zrównuje czynności dokonane bez wynagrodzenia z czynnościami odpłatnymi, przy spełnieniu warunków wymienionych w tym przepisie z zastrzeżeniem wypływającym z ust. 3 tego artykułu (wyłączenie zrównania z uwagi na przedmiot objęty czynnością nieodpłatną). W ten sposób wszelkie nieodpłatne przekazanie przez podatnika należących do jego przedsiębiorstwa towarów, innych niż prezenty o małej wartości i próbki, wchodzi w zakres objęty pojęciem "odpłatnej dostawy towarów", o ile podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Co istotne, nieodpłatne przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych od roku 2005. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Prowadzona przez niego działalność gospodarcza polega na wynajmie lokali użytkowych i mieszkalnych. W roku 2008 Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego, który w całości po wybudowaniu miał zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych i przeznaczony na działalność gospodarczą. Zakończenie budowy nastąpiło w grudniu 2013 r. Oddano wtedy do użytkowania parter budynku, natomiast pierwsze piętro wymagało jeszcze wykończenia. Lokale użytkowe znajdujące się na parterze w całości zostały wynajęte. Obiekt powstał z zamiarem przeznaczenia go na cele związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Przy jego wytworzeniu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości. W roku 2015 ze względu na brak zainteresowania wynajmem lokali użytkowych usytuowanych na pierwszym piętrze tego budynku Wnioskodawca przekształcił je w lokale mieszkaniowe na cele zarobkowe. Wydzielił dwa mieszkania o powierzchni 100 m² i 50 m², z czego jedno mieszkanie (mniejsze) zostało wynajęte w listopadzie 2015 r., a drugie jeszcze jest wykańczane. Obecnie Wnioskodawca chce przekazać na cele osobiste to drugie mieszkanie, w którym zamierza zamieszkać sam z rodziną. Mieszkanie, które Wnioskodawca ma zamiar przekazać na cele prywatne, zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, gdyż powierzchnia użytkowa lokalu mieszkalnego nie przekracza 150 m². Powstały budynek usługowo-mieszkalny Wnioskodawca klasyfikuje do PKOB 12 (lokal mieszkalny w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12). Do pierwszego zasiedlenia lokalu doszło z dniem 1 listopada 2015 r. Między pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą obiektu nie minął okres dłuższy niż 2 lata. Przedmiotowy lokal po roku 2013 (czyli od momentu zakończenia budowy obiektu) do 31 października 2015 r. był wykańczany, a od 1 listopada 2015 r. został wynajęty. Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie lokalu w okresie od 1 marca 2014 r. do 31 października 2015 r., przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego i wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej lokalu. Wnioskodawca udostępnił przedmiotowy lokal na podstawie umowy najmu osobie trzeciej i jest to umowa odpłatna, zawarta z dniem 1 listopada 2015 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne należy potraktować jak odpłatną dostawę towarów opodatkowaną przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% i jakim dokumentem należy udokumentować ww. czynność.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej i przekazanie jej na cele osobiste podatnika, będzie mieściło się w pojęciu dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy. Nieodpłatne przekazanie nieruchomości na potrzeby własne Wnioskodawcy dotyczy bowiem towaru przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy (Zainteresowany prowadzi bowiem działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali użytkowych i mieszkalnych, a lokal mieszkalny będący przedmiotem zapytania był wykorzystywany do prowadzenia ww. działalności gospodarczej, bowiem w dniu 1 listopada 2015 r. oddany został w najem). Ponadto - jak wynika z opisu sprawy - z tytułu wytworzenia (budowy) budynku handlowo-usługowego, w którym znajduje się ww. lokal mieszkalny, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W konsekwencji, dla czynności przekazania na cele osobiste lokalu mieszkalnego zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co oznacza, że czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy - wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Natomiast zgodnie z objaśnieniami Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Wskazać zatem należy, że przy określaniu powierzchni użytkowej należy kierować się definicją powierzchni użytkowej zawartą w obowiązującej Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, bowiem do tego aktu odwołuje się art. 41 ust. 12a, czy też art. 2 pkt 12 ustawy, które określając wysokość stawki podatku odsyłają do klasyfikacji obiektów budowlanych.

Zatem opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Należy nadmienić, że ustawa przewiduje - po spełnieniu określonych warunków - zwolnienie od podatku dla dostaw nieruchomości.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że " (...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu".

Jak wynika z powyższego, "pierwsze zasiedlenie" budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu zauważyć ponadto należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera własnej definicji ulepszenia ani wartości początkowej środka trwałego, w tym zakresie zatem należy odwołać się do przepisów ustaw o podatku dochodowym. W tym ujęciu wartość początkowa środka trwałego nie jest wielkością stałą.

Zawarte wprost w ustawie (art. 2 pkt 14 ustawy) odniesienie do przepisów o podatku dochodowym wskazuje, że spełnienie warunku utraty statusu pierwszego zasiedlenia w wyniku ulepszenia budynku ma miejsce, jeśli:

* obiekt został ulepszony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

* ulepszenie przekroczyło 30% wartości początkowej środka trwałego.

Wyliczając procentowy udział poniesionych nakładów na dany obiekt, poszczególne zadania inwestycyjne stanowiące ulepszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym należy rozliczać odrębnie, odnosząc każdorazowo do wartości początkowej. Aktualizacja o poprzednie ulepszenia następuje po przekroczeniu każdorazowo 30% poprzedniej wartości początkowej.

Jeżeli więc wydatki na ulepszenie ponoszone były przez kilka lat to należy je zsumować aż do momentu, w którym ich suma łącznie osiągnie lub przekroczy 30% wartości początkowej obiektu (gdyż obowiązek taki wynika z ustawy o VAT), natomiast aktualizacja o poprzednie ulepszenia następuje po przekroczeniu każdorazowo 30% poprzedniej wartości początkowej.

Zatem w myśl regulacji ustawy (art. 2 pkt 14 ustawy), przy ustalaniu momentu pierwszego zasiedlenia tego budynku należy brać pod uwagę okres od przekroczenia progu 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

W tym miejscu należy wskazać, że w celu stwierdzenia, czy planowane przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług należy w pierwszej kolejności ustalić, czy ww. dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia - w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz orzecznictwem TSUE - należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie w odniesieniu do lokalu mieszkalnego, który zostanie przekazany na cele prywatne, nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Powyższe wynika z faktu, że lokal ten był użytkowany przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, bowiem w dniu 1 listopada 2015 r. został oddany w najem. Zatem z tym dniem doszło do pierwszego zasiedlenia ww. obiektu. Należy jednakże wskazać, że - jak wynika z opisu sprawy - między pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą lokalu nie minie okres dłuższy niż dwa lata. Zatem nie zostaną spełnione warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Nadmienić również należy, że - jak wskazał Zainteresowany - Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie lokalu i z tego tytułu przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej lokalu i zostały poniesione przed oddaniem w najem ww. lokalu. Zatem dokonane ulepszenie nie ma wpływu na rozstrzygnięcie.

W konsekwencji powyższego, planowane przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne nie będzie spełniało przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zasadnym jest więc przeanalizowanie przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że z tytułu wytworzenia przedmiotowego budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem nie zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie budynku, w stosunku do których miał prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże, nie przekroczyły one 30% jego wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że dostawa lokalu mieszkalnego nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym zasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy wytworzeniu nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, w konsekwencji planowane przekazanie na cele prywatne lokalu mieszkalnego nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem skoro planowana dostawa lokalu mieszkalnego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, należy przeanalizować, jaką stawką podatku od towarów i usług będzie opodatkowana ww. czynność.

Jak wskazał Wnioskodawca lokal mieszkalny znajdujący się w budynku niemieszkalnym sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, który Zainteresowany zamierza przeznaczyć na potrzeby osobiste, jest lokalem o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 150 m², zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że do planowanej przez Wnioskodawcę czynności przekazania lokalu mieszkalnego na cele osobiste, zastosowanie będzie miała stawka podatku VAT w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz art. 41 ust. 12 ustawy.

Odnosząc się z kolei do kwestii ustalenia podstawy opodatkowania przy przekazaniu ww. lokalu mieszkalnego na cele osobiste zauważyć należy, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku koszt wytworzenia towaru określony w momencie dostawy tego towaru, tj. przekazania niniejszego lokalu mieszkalnego na cele prywatne.

Zatem w analizowanej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla czynności przekazania lokalu mieszkalnego na cele osobiste Wnioskodawcy - zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy - będzie koszt wytworzenia tego lokalu, określony w momencie jego dostawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii dokumentowania czynności przekazania na cele osobiste lokalu mieszkalnego należy wskazać, że z uwagi na to, że od dnia 1 stycznia 2014 r. uchylono art. 106 ust. 7 ustawy umożliwiający podatnikom dokumentowanie określonych nim czynności za pomocą faktur wewnętrznych, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2, taką podstawą może być odpowiedni dowód, który te czynności będzie odzwierciedlać.

Odejście od obowiązku dokumentowania wskazanych w uchylonym przepisie art. 106 ust. 7 ustawy czynności fakturami wewnętrznymi, oznacza możliwość prowadzenia przez podatnika dowolnej dokumentacji, która takie czynności będzie odzwierciedlać. Podatnicy nadal mogą wystawiać faktury wewnętrzne, jeśli taka będzie ich wola. Brak jest zatem przeszkód, aby czynność nieodpłatnego przekazania była rozliczona na podstawie dowodu księgowego, który będzie zawierał wszystkie dane, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. zawierała faktura wewnętrzna.

W konsekwencji, Zainteresowany może udokumentować ww. dostawę protokołem zdawczo-odbiorczym zawierającym dane, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. zawierała faktura wewnętrzna.

Podsumowując, przekazanie lokalu mieszkalnego na cele prywatne Wnioskodawcy należy potraktować jako odpłatną dostawę towarów, opodatkowaną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Czynność tę Zainteresowany może udokumentować protokołem zdawczo-odbiorczym zawierającym dane, które w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. zawierała faktura wewnętrzna. Natomiast podstawę opodatkowania dla ww. dostawy stanowić będzie koszt wytworzenia tego lokalu mieszkalnego na dzień jego przekazania na cele osobiste Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 cyt. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.