ILPP1/4512-1-159/16-4/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2016 r. (data wpływu 6 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zgłoszenia Spółdzielni, w związku z art. 113 ustawy, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zgłoszenia Spółdzielni, w związku z art. 113 ustawy, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 maja 2016 r. (data wpływu 6 maja 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W chwili obecnej Spółdzielnię Mieszkaniową stanowią członkowie i właściciele następujących lokali:

* 84 lokali mieszkalnych, które razem z pomieszczeniami przynależnymi zajmują powierzchnię 5114,97 m²;

* 31 garaży.

Zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych i ustawą o własności lokali, właściciele i członkowie wnoszą na rzecz Spółdzielni zaliczki na utrzymanie części wspólnych i fundusz remontowy oraz zaliczki na zakup mediów dla lokali. Odpowiednio Spółdzielnia ponosi koszty zakupu dostarczanych mediów (woda, gaz, odbiór nieczystości stałych i ciekłych).

Spółdzielnia, która jest odrębną jednostką, nie wykonuje żadnych usług na rzecz członków i właścicieli lokali. Działa ona w imieniu własnym, na własny rachunek oraz nie świadczy usług oraz żadnych czynności, które byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług, na rzecz członków Spółdzielni i właścicieli lokali.

Przy zakupie mediów wydatki ponoszone są przez członków i właścicieli lokali wyłącznie w związku z użytkowaniem swoich lokali (mediów dostarczonych do lokali). Spółdzielnia rozlicza pośród członków i właścicieli lokali zakupione media (woda, gaz, odbiór nieczystości stałych i ciekłych). Spółdzielnia rozlicza 100% kosztów mediów na członków i właścicieli lokali.

Spółdzielnia, tak jak i inni podatnicy podatku od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, na podstawie przepisów art. 113 ustawy o VAT. Limit obrotu uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku wynosi 150.000 zł (bez kwoty podatku) i dotyczy podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym tej kwoty. Przekroczenie limitu 150.000 zł wartości sprzedaży nakłada obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

W przypadku przedmiotowej Spółdzielni wartość rozliczanych (nieopodatkowanych) mediów członkom i właścicielom lokali wynosi 296.000 zł.

Spółdzielnia nie wykonuje żadnych czynności podlegających opodatkowaniu - jest osobą prawną, działającą bezwynikowo - zaspokajając potrzeby swoich członków i właścicieli lokali. Spółdzielnia nie prowadzi działalności opodatkowanej.

Ponadto w piśmie z dnia 4 maja 2016 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano, że: W przypadku przedmiotowej Spółdzielni wartość rozliczanych (nieopodatkowanych) mediów członkom i właścicielom lokali wynosi 296.000 zł za rok obrachunkowy 2015.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT) na Spółdzielni ciąży obowiązek rejestracji jako czynnego podatnika VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółdzielnia nie ma konieczności zgłaszania się jako czynny podatnik VAT.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 9, 10, 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o VAT, zwolnieniu (przedmiotowemu) podlegają czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe. Mając na uwadze, że Spółdzielnia nie prowadzi działalności zarobkowej (opodatkowanej) nie posiada obowiązku zgłoszenia się do VAT.

Dodatkowym argumentem przemawiającym za słusznością zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska jest fakt, że transakcje związane z rozliczeniem mediów do poszczególnych lokali mieszkalnych, które są zajmowane przez osoby fizyczne, nie zaliczają się do kategorii "transakcji związanych z nieruchomościami" w rozumieniu art. 113 ustawy o VAT.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE w Luksemburgu (np. wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 lub wyrok z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05) wynika bowiem, że dla przyjęcia, że mamy do czynienia z transakcją (usługą) związaną z nieruchomością, konieczne jest, aby nieruchomość była podstawowym przedmiotem świadczenia. Tymczasem w przedmiotowej sprawie podstawowym elementem świadczenia jest rozliczenie mediów, z którym nie wiążą się żadne prawa do nieruchomości. Podobnie zresztą orzekają Izby Skarbowe w RP; tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na interpretację IS w Katowicach z dnia 21 czerwca 2013 r. (IBPP4/443-1-139/13/LG), gdzie dostawę wody do stoiska wystawienniczego nie zakwalifikowano jako usługi związanej z nieruchomością.

Reasumując, przedstawione powyżej orzecznictwo daje podstawę do twierdzenia, że rozliczanie mediów dla lokali mieszkalnych wykorzystywanych przez osoby fizyczne na cele mieszkaniowe przez Spółdzielnię nie powinno być wliczane do limitu, z uwagi fakt, że nie jest to transakcja dotycząca nieruchomości.

Nadto Zainteresowany zwraca uwagę, że w jego ocenie winno mieć zastosowanie zwolnienie przedmiotowe z § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722), zgodnie z którym zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez Spółdzielnię na rzecz właścicieli tych lokali. Ma to znaczenie zwłaszcza w sytuacji, gdy właściciel wykorzystuje lokal mieszkalny wyłącznie na własne cele mieszkaniowe lub świadczy usługi najmu w ramach tzw. najmu prywatnego. Analogicznie przepis ten, w ocenie Spółdzielni, ma zastosowanie również w przypadku Spółdzielni Mieszkaniowych, ponieważ ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych powołuje się na ustawę o własności lokali.

Dlatego też Spółdzielnia podkreśla, że zwolnieniem określonym cytowanymi wyżej przepisami rozporządzenia objęto towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z cytowanego wyżej przepisu ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem "odsprzedaży" lub "refakturowania" usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Jak stanowi art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Z treści przywołanego wyżej art. 2 pkt 6 ustawy wynika, że towarami są między innymi wszelkie postacie energii w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że w chwili obecnej Spółdzielnię Mieszkaniową stanowią członkowie i właściciele następujących lokali:

* 84 lokali mieszkalnych, które razem z pomieszczeniami przynależnymi zajmują powierzchnię 5114,97 m²;

* 31 garaży.

Zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych i ustawą o własności lokali, właściciele i członkowie wnoszą na rzecz Spółdzielni zaliczki na utrzymanie części wspólnych i fundusz remontowy oraz zaliczki na zakup mediów dla lokali. Odpowiednio Spółdzielnia ponosi koszty zakupu dostarczanych mediów (woda, gaz, odbiór nieczystości stałych i ciekłych). Spółdzielnia, która jest odrębną jednostką, nie wykonuje żadnych usług na rzecz członków i właścicieli lokali. Działa ona w imieniu własnym, na własny rachunek oraz nie świadczy usług oraz żadnych czynności, które byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług na rzecz członków Spółdzielni i właścicieli lokali. Przy zakupie mediów wydatki ponoszone są przez członków i właścicieli lokali wyłącznie w związku z użytkowaniem swoich lokali (mediów dostarczonych do lokali). Spółdzielnia rozlicza pośród członków i właścicieli lokali zakupione media (woda, gaz, odbiór nieczystości stałych i ciekłych). Spółdzielnia rozlicza 100% kosztów mediów na członków i właścicieli lokali. Spółdzielnia, tak jak i inni podatnicy podatku od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, na podstawie przepisów art. 113 ustawy o VAT. Limit obrotu uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku wynosi 150.000 zł (bez kwoty podatku) i dotyczy podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym tej kwoty. Przekroczenie limitu 150.000 zł wartości sprzedaży nakłada obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. W przypadku przedmiotowej Spółdzielni wartość rozliczanych (nieopodatkowanych) mediów członkom i właścicielom lokali wynosi 296.000 zł za rok obrachunkowy 2015. Spółdzielnia nie wykonuje żadnych czynności podlegających opodatkowaniu - jest osobą prawną, działającą bezwynikowo - zaspokajając potrzeby swoich członków i właścicieli lokali. Spółdzielnia nie prowadzi działalności opodatkowanej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółdzielnia Mieszkaniowa, w związku z art. 113 ustawy, ma obowiązek zgłoszenia się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT - co do zasady - podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736), zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które pobierane są opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 oraz z 2015 r. poz. 201).

Powołany przepis art. 4 ust. 1, ust. 2, ust. 4 i ust. 5 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, że:

* członkowie spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (ust. 1);

* członkowie spółdzielni będący właścicielami lokali są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu (ust. 2);

* właściciele lokali niebędący członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem ich lokali, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości wspólnych. Są oni również obowiązani uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu. Obowiązki te wykonują przez uiszczanie opłat na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni, z zastrzeżeniem art. 5 (ust. 4);

* członkowie spółdzielni uczestniczą w kosztach związanych z działalnością społeczną, oświatową i kulturalną prowadzoną przez spółdzielnię, jeżeli uchwała walnego zgromadzenia tak stanowi. Właściciele lokali niebędący członkami oraz osoby niebędące członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali, mogą odpłatnie korzystać z takiej działalności na podstawie umów zawieranych ze spółdzielnią (ust. 5).

Opłatami pobieranymi zgodnie z ww. przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych są:

1. w przypadku członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, opłaty za:

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale,

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,

o zobowiązania spółdzielni z innych tytułów,

2. w przypadku członków spółdzielni będących właścicielami lokali, opłaty za:

o eksploatację i utrzymanie ich lokali,

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,

o zobowiązania spółdzielni z innych tytułów,

o fundusz remontowy,

3. w przypadku właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni, opłaty za:

o eksploatację i utrzymanie ich lokali,

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,

o eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu,

o inne koszty zarządu tymi nieruchomościami na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni.

Zatem, z powyższych przepisów jasno wynika, że ze zwolnienia od podatku VAT mogą korzystać czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni lub osób niebędących członkami spółdzielni, za które to spółdzielnia pobiera opłaty zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, ale tylko w stosunku do lokali mieszkalnych.

Należy zauważyć, że spółdzielnia mieszkaniowa działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, może korzystać także ze zwolnienia na podstawie art. 113 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 - art. 113 ust. 9 ustawy.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że - co do zasady - o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy, ma prawo do korzystania z ww. zwolnienia do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany będzie do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

Na uwagę zasługuje fakt, że dokonane przez ustawodawcę od dnia 1 stycznia 2014 r. zmiany w art. 113 ustawy miały na celu w sposób bardziej precyzyjny i odpowiadający prawu unijnemu regulować stosowanie zwolnienia od podatku VAT dla drobnych przedsiębiorców, których obrót w skali roku nie przekracza 150.000 zł.

Jak stanowi bowiem art. 288 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady, kwota obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania procedury przewidzianej w niniejszej sekcji obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT:

Zbycie materialnych lub niematerialnych dóbr inwestycyjnych przedsiębiorstwa nie jest jednak uwzględniane przy obliczaniu obrotu.

Z obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. brzmienia art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy wynika, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1 (czyli uprawniającej do zwolnienia podmiotowego) nie wlicza się m.in. obrotu z tytułu odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy), jednakże z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Dokonane zatem od dnia 1 stycznia 2014 r. zmiany w ustawie w sposób ściślejszy odwzorowują przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, która w art. 288 pkt 4 również stanowi, że kwota obrotu obejmuje wartość transakcji związanych z nieruchomościami.

Natomiast za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Powyższe pośrednio można wywieść z Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady, gdzie w art. 47 przewidziano, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (będącego odpowiednikiem art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Należy zatem uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

Niewątpliwie usługi dotyczące dostawy tzw. mediów do lokali, związane są ściśle z wykorzystywaniem, używaniem i użytkowaniem nieruchomości. Dostawa mediów - bez nieruchomości - nie może być bowiem realizowana.

Analizując treść art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wskazać ponadto należy, że "Słownik języka polskiego PWN" pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Warszawa 2008, definiuje słowo "transakcja" jako operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług albo umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług i samo zawarcie takiej umowy.

Podkreślić też należy, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia "charakter pomocniczy". W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa - http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa "pomocniczy" są pojęcia: "pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający".

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem "incidental transactions" w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako "transakcje incydentalne/uboczne". Termin "incydentalny" wg Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym "mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko".

Także w wersji francuskiej VI Dyrektywy użyto określenia "accessoire", a w wersji niemieckiej "Hilfsumsaetze", co wskazuje, że w analizowanym kontekście istotne jest, aby były to czynności poboczne, czy też pomocnicze do zasadniczej działalności podatnika (wspomniane powyżej trzy wersje językowe VI Dyrektywy są kompatybilne i wskazują na pomocniczy, poboczny charakter omawianych czynności). Podobnie, polska wersja językowa Dyrektywy 2006/112/WE Rady, która zastąpiła VI Dyrektywę, odstępuje od sformułowania "transakcje sporadyczne" i określa omawiane czynności jako "transakcje pomocnicze".

Transakcje pomocnicze zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Aby więc ocenić czy określona transakcja ma charakter "pomocniczy", należy wziąć pod uwagę to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Należy zauważyć, że w analizowanej sprawie czynności Spółdzielni związane z dostawą mediów do lokali, są podstawowymi czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie mają zatem charakteru transakcji pomocniczych.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Spółdzielnię Mieszkaniową, za które członkowie wnoszą na rzecz Spółdzielni zaliczki na zakup mediów dla lokali - nawet, gdy korzystają one ze zwolnienia od podatku VAT - stanowią transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, zatem w oparciu o przepis art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy, wliczane są do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Mając zatem na uwadze treść przepisów art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie, z uwagi na fakt, że wartość sprzedaży Wnioskodawcy (rozliczanych mediów członkom i właścicielom lokali) w roku obrachunkowym 2015 (przyjętym jako rok podatkowy) wyniosła 296.000 zł, a więc przekroczyła kwotę 150.000 zł, Spółdzielnia ma obowiązek zarejestrować się jako podatnik podatku VAT.

Odnosząc się do przytoczonego przez Wnioskodawcę wyroku C-155/12 z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie Ministerstwo Finansów Rzeczypospolitej Polskiej przeciwko RR Donnelly Global Turnkey Solution Poland sp. z o.o., należy zauważyć, że wyrok ten sprecyzował orzecznictwo Trybunału dotyczące miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami oraz wyjaśnił dla celów stosowania prawa, co Trybunał rozumie pod pojęciem "wystarczająco bezpośredniego" związku. Ww. wyrok dotyczył pytania prejudycjalnego skierowanego przez sąd krajowy zmierzającego do ustalenia, czy art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, że kompleksowe usługi w zakresie magazynowania, obejmujące przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek, załadunek oraz w stosunku do niektórych klientów przepakowywanie materiałów dostarczonych w opakowaniach zbiorczych do indywidualnych zestawów, są usługami związanymi z nieruchomościami w rozumieniu tego artykułu.

Natomiast w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 7 września 2006 r. w sprawie C-166/05 Rudi Heger GmbH, Trybunał stwierdził, że przepis Dyrektywy dotyczący miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami dotyczy jedynie świadczenia usług, które pozostają w bezpośrednim związku z nieruchomością. W przypadku takich usług nieruchomość stanowi centralny i nieodzowny element świadczenia, a ponadto miejsce, w którym położona jest nieruchomość, odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usług.

Zatem, przytoczone przez Wnioskodawcę orzeczenia Trybunału nie dotyczą wprost kwestii objętej przedmiotem interpretacji. Przy czym tezy w nich zawarte nie stoją w sprzeczności z rozstrzygnięciem zawartym w niniejszej interpretacji dokonanym przez tut. Organ (nieruchomość jest bowiem nieodzownym elementem świadczenia polegającego na dostawie do niej mediów).

Odnosząc się do powołanej przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2013 r., sygn. IBPP4/443-139/13/LG należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.