ILPP1/4512-1-108/16-5/JK - Ustalenie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupów związanych z komunikacją miejską.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 11 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupów związanych z komunikacją miejską (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupów związanych z komunikacją miejską (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. Gmina, na podstawie zawartych porozumień z Gminami Powiatu, realizuje zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej w rozumieniu art. 7 pkt 7a lit. b ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 z późn. zm.). Gminie powierzono następujące zadania: zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, kontrolę usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem.

Gminy na realizację ww. zadań zobowiązały się do przekazywania Gminie dotacji celowej, stanowiącej iloczyn planowanej liczby przebiegu kilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Stawka za 1 wozokilometr ustalana jest na podstawie stawki uzyskanej w wyniku przetargu z przewoźnikiem powiększonej o 0,03 zł na poczet kosztów administracyjnych. Kwota dotacji przekazywana jest z góry, w równych miesięcznych ratach. Gmina zwróciła się z zapytaniem do Głównego Urzędu Statystycznego z pismem o wskazanie symbolu PKWiU do świadczonych przez Gminę usług.

W odpowiedzi otrzymała:

1. PKWiU 49.31.21.0 - "transport drogowy pasażerski, rozkładowy, miejski i podmiejski" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2009 r.,

2. PKWiU 60.21.31-00.00 - "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe w pasażerskie, inne niż kolejowe" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r.,

3. PKWiU 60.21.21-00.00 - "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe ogólnodostępne pasażerskie, inne niż kolejowe" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Ponadto Gmina uzyskuje dochody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej. Gmina ponosi koszty związane z funkcjonowaniem komunikacji miejskiej, wynikającej m.in.: z zakupu usług transportowych (na podstawie umowy z przewoźnikami), remontów wiat przystankowych, zakupu druków biletów, materiałów do wymiany szkła, czynszu dzierżawnego oraz innych usług.

Zgodnie z podpisanymi porozumieniami "taryfę opłat za przewóz osób i rzeczy, zakres uprawnień do ulgowych i bezpłatnych przejazdów środkami komunikacji miejskiej ustala Gmina w uzgodnieniu z Gminami Powiatu. Na obszarze Gmin obowiązuje jednolita taryfa cenowa oraz zakres ulg za korzystanie ze środków komunikacji miejskiej. Ponadto zgodnie z podpisanymi porozumieniami Gmina ma obowiązek rozliczać sukcesywnie przekazywaną transzę dotacji w terminie do 10-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie. W terminie do dnia 31 stycznia następnego roku Gmina zobowiązana jest dokonać rozliczenia (końcowego) otrzymanej dotacji, biorąc za podstawę faktyczną ilość przejechanych wozokilometrów. Dotacja niewykorzystana lub wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi".

Cena świadczonej usługi (tekst jedn.: cena biletu komunikacji miejskiej) jest określona przez Gminę i Gminy Powiatu. Otrzymane przez Gminę dotacje celowe przeznaczone są na sfinansowanie kosztów realizacji zadań z tytułu świadczonych usług przewozowych objętych porozumieniem.

Reasumując dochody uzyskane ze sprzedaży biletów plus otrzymane dotacje przeznaczone są na pokrycie kosztów funkcjonowania komunikacji miejskiej (w tym świadczenie usług).

W tym zakresie Gmina otrzymała interpretację z dnia 2 marca 2010 r.

W związku ze zmianą od 1 stycznia 2016 r. ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca ponawia zapytanie.

Ponadto z pisma z dnia 23 marca 2016 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca realizuje zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 z późn. zm.). W ramach organizacji transportu drogowego, Gmina wykonuje następujące zadania: zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, kontrolę usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem z Gminami Powiatu. Wykonywane czynności nie są czynnościami w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż Gmina nie działa dla celów zarobkowych i nie wykorzystuje towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły. Gmina na podstawie art. 15 ust. 6 nie jest podatnikiem, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ramach organizacji lokalnego transportu drogowego Gmina zawarła umowy z przewoźnikami na usługi transportu komunikacji miejskiej, zawarła umowy na zakup energii do biletomatów i tablic świetlnych, umowy na internet, umowy na usługi telekomunikacyjne, umowy na kontrolę biletów i windykację należności, umowy na wykonanie bloczków biletów uprawniających do przejazdu, zakupuje materiały biurowe, materiały do naprawy wiat przystankowych, zawiera umowy na usługi na remonty wiat przystankowych, umowy z bankiem na obsługę kart płatniczych przy zakupie biletu w biletomacie oraz inne niezbędne do realizacji zadania.

Gmina jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi, w związku z wykonywaniem zadań dotyczących organizowania publicznego transportu zbiorowego.

Gmina wykonuje czynności opodatkowane, tj. sprzedaż biletów komunikacji miejskiej, w zakresie publicznego transportu zbiorowego, ale w tym zakresie nie wykonuje czynności zwolnionych z opodatkowania. Mając na uwadze powyższe oraz zapis art. 86 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Gmina ma możliwość przyporządkowania wprost poniesionych wydatków na zakupy wyżej wymienionych towarów i usług. Umożliwiających wykonywanie ww. zadania, do czynności dających prawo do odliczenia. Niemniej jednak Gmina ponosi jeszcze szereg innych wydatków pośrednio związanych z publicznym transportem zbiorowym, tj. koszty zakupu energii, ogrzewania, telefonów, internetu, wody, na potrzeby biura, które obsługuje to zadanie i które jest ułamkową częścią urzędu miejskiego, który realizuje zadania publiczne nie podlegające ustawie o VAT (naliczanie podatków i ich pobór). Jak również działania zwolnione od VAT (sprzedaż budynków). Wydatków tych Gmina nie jest w stanie przyporządkować do czynności dających prawo do odliczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina prawidłowo od 1 stycznia 2016 r. odlicza podatek VAT od zakupów związanych z komunikacją miejską, tzn. stosuje odliczenie 100% i nie stosuje zapisów art. 86 ust. 2a oraz art. 90 (oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina ponosi koszty związane z funkcjonowaniem komunikacji miejskiej, wynikające m.in. z zakupu usług transportowych (na podstawie umowy z przewoźnikami), remontów wiat przystankowych, zakupu druków biletów, materiałów do wymiany szkła, czynszu dzierżawnego oraz innych usług.

Na podstawie art. 86 do końca roku 2015 Gmina odliczała podatek VAT od zakupów związanych z funkcjonowaniem komunikacji miejskiej w 100%.

Od 1 stycznia 2016 r. Gmina również na podstawie art. 86 odlicza VAT w 100%, tj. nie stosuje zapisów art. 86 ust. 2a oraz art. 90, gdyż nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym istnieje związek przyczynowo-skutkowy ponoszonych wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Jak stanowi art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących:

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego - art. 86 ust. 22 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Według art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to na mocy art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Natomiast art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Z dniem 1 stycznia 2010 r. Gmina, na podstawie zawartych porozumień z Gminami Powiatu, realizuje zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej w rozumieniu art. 7 pkt 7a lit. b ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym. Wnioskodawcy powierzono następujące zadania: zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, kontrolę usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem.

Gminy na realizację ww. zadań zobowiązały się do przekazywania Wnioskodawcy dotacji celowej stanowiącej iloczyn planowanej liczby przebiegu kilometrów i przyjętej stawki za 1 wozokilometr. Stawka za 1 wozokilometr ustalana jest na podstawie stawki uzyskanej w wyniku przetargu z przewoźnikiem powiększonej o 0,03 zł na poczet kosztów administracyjnych. Kwota dotacji przekazywana jest z góry, w równych miesięcznych ratach. Gmina zwróciła się z zapytaniem do Głównego Urzędu Statystycznego z pismem o wskazanie symbolu PKWiU do świadczonych przez Gminę usług.

W odpowiedzi otrzymała:

1. PKWiU 49.31.21.0 - "transport drogowy pasażerski, rozkładowy, miejski i podmiejski" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2009 r.,

2. PKWiU 60.21.31-00.00 - "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe w pasażerskie, inne niż kolejowe" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r.,

3. PKWiU 60.21.21-00.00 - "przewozy miejskie i podmiejskie rozkładowe ogólnodostępne pasażerskie, inne niż kolejowe" - wg Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

Ponadto Gmina uzyskuje dochody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej. Wnioskodawca ponosi koszty związane z funkcjonowaniem komunikacji miejskiej, wynikającej m.in.: z zakupu usług transportowych (na podstawie umowy z przewoźnikami), remontów wiat przystankowych, zakupu druków biletów, materiałów do wymiany szkła, czynszu dzierżawnego oraz innych usług.

Zgodnie z podpisanymi porozumieniami "taryfę opłat za przewóz osób i rzeczy, zakres uprawnień do ulgowych i bezpłatnych przejazdów środkami komunikacji miejskiej ustała Gmina w uzgodnieniu z Gminami Powiatu. Na obszarze Gmin obowiązuje jednolita taryfa cenowa oraz zakres ulg za korzystanie ze środków komunikacji miejskiej. Ponadto zgodnie z podpisanymi porozumieniami Gmina ma obowiązek rozliczać sukcesywnie przekazywaną transzę dotacji w terminie do 10-tego dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie. W terminie do dnia 31 stycznia następnego roku Gmina zobowiązana jest dokonać rozliczenia (końcowego) otrzymanej dotacji, biorąc za podstawę faktyczną ilość przejechanych wozokilometrów. Dotacja niewykorzystana lub wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi".

Cena świadczonej usługi (tekst jedn.: cena biletu komunikacji miejskiej) jest określona przez Wnioskodawcę i Gminy Powiatu. Otrzymane przez Gminę dotacje celowe przeznaczone są na sfinansowanie kosztów realizacji zadań z tytułu świadczonych usług przewozowych objętych porozumieniem.

Wnioskodawca realizuje zadania w zakresie organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym. W ramach organizacji transportu drogowego Gmina wykonuje następujące zadania: zlecanie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, prowadzenie sprzedaży i kontroli biletów, kontrolę usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem z gminami powiatu. Wykonywane czynności nie są czynnościami w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, gdyż Gmina nie działa dla celów zarobkowych i nie wykorzystuje towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły. Gmina na podstawie art. 15 ust. 6 nie jest podatnikiem, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ramach organizacji lokalnego transportu drogowego Gmina zawarła umowy z przewoźnikami na usługi transportu komunikacji miejskiej zawarła umowy na zakup energii do biletomatów i tablic świetlnych, umowy na internet, umowy na usługi telekomunikacyjne, umowy na kontrolę biletów i windykację należności, umowy na wykonanie bloczków biletów uprawniających do przejazdu, zakupuje materiały biurowe, materiały do naprawy wiat przystankowych, zawiera usługi na remonty wiat przystankowych, umowy z bankiem na obsługę kart płatniczych przy zakupie biletu w biletomacie oraz inne niezbędne do realizacji zadania.

Gmina jest w stanie bezpośrednio przypisać nabyte towary i usługi, w związku z wykonywaniem zadań dotyczących organizowania publicznego transportu zbiorowego.

Gmina wykonuje czynności opodatkowane, tj. sprzedaż biletów komunikacji miejskiej, w zakresie publicznego transportu zbiorowego, ale w tym zakresie nie wykonuje czynności zwolnionych z opodatkowania. Mając na uwadze powyższe oraz zapis art. 86 ustawy, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Gmina ma możliwość przyporządkowania wprost poniesionych wydatków na zakupy wyżej wymienionych towarów i usług. Umożliwiających wykonywanie ww. zadania, do czynności dających prawo do odliczenia.

Niemniej jednak Gmina ponosi jeszcze szereg innych wydatków pośrednio związanych z publicznym transportem zbiorowym, tj. koszty zakupu energii, ogrzewania, telefonów, internetu, wody, na potrzeby biura, które obsługuje to zadanie i które jest ułamkową częścią urzędu miejskiego, który realizuje zadania publiczne nie podlegające ustawie o VAT (naliczanie podatków i ich pobór). Jak również działania zwolnionej od VAT (sprzedaż budynków) wydatków tych Gmina nie jest w stanie przyporządkować do czynności dających prawo do odliczenia.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy od dnia 1 stycznia 2016 r. prawidłowo odlicza podatek naliczony od zakupów związanych z komunikacją miejską, tzn. stosuje odliczenie w pełnej wysokości i nie stosuje zapisów art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy czynności wskazane w opisie sprawy są wykonywane przez Gminę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uwzględniając cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo:

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Zatem z uwagi na powyższe w następnej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: "działalności gospodarczej" oraz "podatnika" w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Natomiast - stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Należy zaznaczyć, że przypisana gminie - jako jednostce samorządu terytorialnego - samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej bowiem, że tylko podmiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu wyjaśnić dodatkowo należy, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą - co do zasady - nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem najczęściej związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług - sprzedaż biletów komunikacji miejskiej oraz czynności takie jak: zlecenie usług przewozowych i ich rozliczanie, ustalanie rozkładów jazdy, kontrola biletów, kontrola usług przewozowych, wydawanie zezwoleń na wykonywanie przewozów regularnych na obszarze objętym porozumieniem, ponadto realizuje zadania publiczne nie podlegające ustawie o podatku od towarów i usług, które nie są wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W związku z tym, Wnioskodawca ponosi szereg wydatków pośrednio związanych z publicznym transportem zbiorowym, tj. koszty zakupu energii, ogrzewania, telefonów, internetu, wody, na potrzeby biura, które obsługuje to zadanie i które jest ułamkową częścią urzędu miejskiego, który realizuje zadania publiczne nie podlegające ustawie o VAT (naliczanie podatków i ich pobór). Zainteresowany prowadzi również działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT (sprzedaż budynków). Wydatków tych Gmina nie jest w stanie przyporządkować do czynności dających prawo do odliczenia.

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, kiedy ma on zastosowanie. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz czynności będące poza zakresem działalności gospodarczej, to w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca ma prawo do obliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, z tytułu wydatków poniesionych na organizacji lokalnego transportu zbiorowego w ramach komunikacji miejskiej na podstawie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że Gmina wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej np. czynności w zakresie publicznego transportu drogowego, jak również czynności będące poza zakresem działalności gospodarczej, którymi są zadania publiczne nie podlegające ustawie o podatku od towarów i usług, oraz Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, Gmina ma prawo do odliczenia jedynie tej kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia.

Tym samym twierdzenie, że po 1 stycznia 2016 r. Wnioskodawca ma prawo do odliczania podatku naliczonego od zakupów związanych z komunikacją miejską w 100% należy uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się w stosunku do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej i związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Ponadto tut. Organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego od zakupów związanych z komunikacją miejską. Natomiast kwestia dotycząca opodatkowania otrzymanych przez Gminę dotacji celowych została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej o sygn. ILPP1/4512-1-108/16-4/JK z dnia 11 maja 2016 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.