ILPP1/443-996/10-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i administrowania majątkiem, handlu paliwem oraz usług magazynowych związanych z magazynowaniem opakowań i części zamiennych do nich, wypożyczania opakowań jak również prac związanych z utrzymywaniem ich we właściwym stanie. Spółka zamierza zawrzeć umowę zbycia części przedsiębiorstwa z nabywcą wyłonionym na podstawie złożonej oferty. Przedmiotem oferty będzie "Świadczenie usług magazynowych związanych z pracą magazynu opakowań na potrzeby podmiotów z Grupy oraz sprzedaż opakowań i części zamiennych do nich". W projekcie umowy zbycia części przedsiębiorstwa określono, że część przedsiębiorstwa stanowi wchodząca w skład struktury organizacyjnej Spółki jednostka organizacyjna zajmująca się obsługą firm z tej samej Grupy Kapitałowej w zakresie usług magazynowych związanych z pracą magazynu opakowań, a w szczególności z magazynowaniem opakowań i części zamiennych do nich, pozyskiwaniem opakowań z rynku zewnętrznego, ich przygotowaniem, myciem, regeneracją, suszeniem, wypożyczaniem, ewidencją opakowań, transportem wewnętrznym. Obecnie działalność ta realizowana jest przez Spółkę w wynajmowanych budynkach, zaś do jej prowadzenia wykorzystywane są środki transportu w postaci wózka widłowego, ciągnika rolniczego oraz dwóch przyczep służących do przemieszczania opakowań. Część przedsiębiorstwa stanowi również część zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy, czyli są to pracownicy przypisani do działalności magazynu opakowań.

W skład zbywanej części przedsiębiorstwa mają wchodzić m.in. środki trwałe, wyposażenie, opakowania i części zamienne do nich. Wg zastrzeżenia wskazanego w projekcie umowy przedmiotem tej umowy są tylko te składniki. Cena ich zbycia określona zostanie na poziomie wartości ewidencyjnej na dzień zawarcia umowy. Wśród środków trwałych zbywanych mają znajdować się m.in. agregaty myjąco - czyszczące wykorzystywane w tej działalności. Natomiast środki transportu (niezbędne w tej działalności do przemieszczania opakowań) zostaną oddane do użytkowania w ramach odrębnej umowy dzierżawy.

W projekcie umowy zastrzeżono, że przedmiotem umowy nie są jakiekolwiek nieruchomości, wierzytelności lub zobowiązania. W stosunku do tej części przedsiębiorstwa nie jest sporządzany samodzielny bilansu, jak również nie prowadzi się odrębnie ksiąg rachunkowych. Powyższa działalność prowadzona jest w budynkach wynajmowanych, w związku z czym z chwilą zbycia ww. "części przedsiębiorstwa" zostaną rozwiązane umowy najmu i zawiązane przez właściciela budynków z nowym nabywcą zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub zostanie dokonana odpowiednia ich cesja.

Tak więc przyszły nabywca nabędzie na podstawie ww. projektu umowy środki trwałe, wyposażenie, opakowania i części zamienne i jednocześnie zobowiązany będzie do zawarcia umów z dotychczasowymi kontrahentami zbywcy w zakresie niezbędnym do świadczenia usług magazynowych, związanych z pracą magazynu opakowań na potrzeby podmiotów z Grupy Kapitałowej, do której należy Spółka. Zobowiązanie do zawarcia odpowiednich umów z dotychczasowymi kontrahentami zostanie określone w oświadczeniu przyszłego nabywcy zawartym w złożonej ofercie.

Przyszły nabywca części przedsiębiorstwa:

* zatrudni pracowników przypisanych do działalności magazynu opakowań na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy,

* zawrze umowy na wynajem budynków oraz wynajem środków transportu z dotychczasowymi kontrahentami Spółki,

* będzie świadczył usługi w zakresie usług magazynowych związanych z pracą magazynu opakowań na rzecz dotychczasowych kontrahentów Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowaną transakcję zbycia części przedsiębiorstwa opisaną w projekcie umowy, w świetle wszystkich wyżej opisanych okoliczności jej towarzyszących, można potraktować jako transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanego w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w konsekwencji czego transakcja ta w świetle art. 6 pkt 1 tej ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja zbycia majątku wskazana w projekcie umowy w świetle wszystkich okoliczności jej towarzyszących (opisanych w zdarzeniu przyszłym), nie może stanowić "zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została wskazana przez ustawodawcę w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT. W myśl tego przepisu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle wyżej przywołanej definicji, aby planowana przez Spółkę sprzedaż zespołu składników składających się na jednostkę organizacyjną zajmującą się świadczeniem usług magazynowych związanych z pracą magazynu opakowań została zakwalifikowana do sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

* przedmiotem zbycia musi być zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

* zespół ten musi być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki jednostki organizacyjnej są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

A więc podstawowym wymogiem decydującym o kwalifikacji transakcji do transakcji "zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa" jest istnienie wyodrębnionego organizacyjnie i funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który to zespół może realizować określone zadania gospodarcze. Zgodnie z propozycją ofertową, którą będą składali przyszli Oferenci oraz projektem umowy zbycia części przedsiębiorstwa w skład zbywanej jednostki wchodzą:

* składniki materialne w postaci środków trwałych, wyposażenia, opakowań i części zamiennych do nich,

* składniki niematerialne w postaci kontaktów handlowych z podmiotami z Grupy.., organizacji działalności magazynu opakowań, itp.,

* zobowiązania wobec pracowników wynikające z Kodeksu pracy - pracownicy zostaną przejęci w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Poza zobowiązaniami pracowniczymi nie zostaną na nowego nabywcę przeniesione jakiekolwiek inne zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością magazynową. W ramach projektowanej transakcji "zbycia części przedsiębiorstwa", nie następuje zbycie lub przejęcie zobowiązań, o czym świadczy wyrażony zapis projektu umowy, cyt. - "w szczególności przedmiotem niniejszej Umowy nie są jakiekolwiek zobowiązania". Spółka nie zamierza również w ramach odrębnej transakcji lub w jakikolwiek inny sposób przenieść na nowego nabywcę zobowiązań. Wg definicji ustawowej "zobowiązania" stanowią istotny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako, że nie są one przedmiotem projektowanej umowy, jak również nie są objęte planem odrębnej umowy, stanowią przesłankę dyskwalifikującą przedmiotową transakcję do transakcji zbycia "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, transakcja będąca przedmiotem zapytania, jako nie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5, jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ona w szczególności:

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to sprzedaż przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem uznania składników przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część jest więc to, aby stanowiły one zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Z treści wniosku wynika, że Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i administrowania majątkiem, handlu paliwem oraz usług magazynowych związanych z magazynowaniem opakowań i części zamiennych do nich, wypożyczania opakowań jak również prac związanych z utrzymywaniem ich we właściwym stanie. Spółka planuje zawrzeć umowę zbycia części przedsiębiorstwa z nabywcą wyłonionym na podstawie złożonej oferty. Przedmiotem oferty będzie "Świadczenie usług magazynowych związanych z pracą magazynu opakowań na potrzeby podmiotów z Grupy oraz sprzedaż opakowań i części zamiennych do nich".

W skład zbywanej części przedsiębiorstwa mają wchodzić m.in. środki trwałe, wyposażenie, opakowania i części zamienne do nich. Wg zastrzeżenia wskazanego w projekcie umowy przedmiotem tej umowy są tylko te składniki. W projekcie umowy zastrzeżono, że przedmiotem umowy nie są jakiekolwiek nieruchomości, wierzytelności lub zobowiązania. Powyższa działalność prowadzona jest w budynkach wynajmowanych, w związku z czym z chwilą zbycia ww. "części przedsiębiorstwa" zostaną rozwiązane umowy najmu i zawiązane przez właściciela budynków z nowym nabywcą zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub zostanie dokonana odpowiednia ich cesja.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż będący przedmiotem planowanej transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych niewątpliwie nie stanowi przedsiębiorstwa. Zdaniem tut. Organu zbycie majątku nie stanowi również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy bowiem stwierdzić, że wyłączenie ze sprzedaży masy majątkowej m.in. zobowiązań i wierzytelności pozbawia przedmiotowy kompleks cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie tut. Organu nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy, wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia pewnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę transakcja zbycia części przedsiębiorstwa nie będzie stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowania wyłączenie z opodatkowania wynikające z art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż części przedsiębiorstwa należy traktować jako sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.