ILPP1/443-993/09-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2009 r. (data wpływu 21 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu 25 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek budowlanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek budowlanych. W dniu 25 września 2009 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 24 marca 2005 r. Wnioskodawca kupił niezabudowaną nieruchomość, stanowiącą działkę Nr 1X1 o powierzchni 3.5200 ha, położoną w miejscowości N. w Gminie R. (Powiat P., Województwo W.). Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów nieruchomość oznaczono jako R - rola, grunty orne. Od dnia nabycia do dnia dzisiejszego Wnioskodawca wykorzystuje nieruchomość do użytku rolniczego, tj. na potrzeby własne. Uchwała Rady Gminy R. Nr (...) z dnia 1X kwietnia 200X r. przeznaczyła działkę Nr 1X1, której Wnioskodawca jest właścicielem, częściowo pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne, a częściowo pod drogi dojazdowe. Pozostała część nieruchomości jest rolą. Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Na podstawie wyżej wymienionej Uchwały Rady Gminy Wnioskodawca zamierza wydzielić cztery działki budowlane o powierzchni ok. 1000 m ² i dokonać ich sprzedaży. Uzyskane z dostawy działek środki pieniężne Zainteresowany przeznaczy na potrzeby prywatne. Pozostałą część nieruchomości będzie nadal wykorzystywał rolniczo.

Dnia 25 września 2009 r. Wnioskodawca uzupełnił opisane zdarzenie przyszłe wskazując, iż nabył przedmiotową nieruchomość celem wykorzystania jej częściowo do uprawy warzyw oraz na własne potrzeby. Zainteresowany wskazał także, iż nie jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), tzn. nie jest rolnikiem dokonującym dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącym usługi. Ponadto użytkowanie rolnicze nieruchomości nie skutkuje produkcją roślinną lub zwierzęcą. Na części działki Wnioskodawca uprawia warzywa na własne potrzeby, a część stanowi w chwili obecnej nieużytek. Wnioskodawca nie zbywał płodów rolnych lub produktów hodowli. Przedmiotowa nieruchomość nie była oddawana do użytku innym osobom w sposób odpłatny, ani też bezpłatnie. Wnioskodawca nie sporządzał umów cywilnoprawnych umożliwiających użytkowanie nieruchomości przez osoby trzecie. Zainteresowany nie dokonywał wcześniej odpłatnej dostawy działek. Jak wyjaśnił, powodem podziału i sprzedaży działek jest chęć uzyskania przychodu, który wykorzysta na sfinansowanie zakupu samochodu oraz wycieczki. Wnioskodawca zamierza odbyć podróż wraz z matką. Jednocześnie Zainteresowany stwierdził, iż nie zamierza w przyszłości dokonywać następnych dostaw działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wydzielonych działek budowlanych o powierzchni ok. 1000 m² podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek pod zabudowę powstałych przez podział gruntu ornego pochodzącego z majątku osobistego, który nie był nabyty w celu dalszej odsprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W opinii Wnioskodawcy, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

* dana czynność ujęta jest jako czynność podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem,

* czynność została wykonana przez osobę, która w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza dokonywać dostaw działek wyodrębnionych z gruntu nabytego pięć lat wcześniej i przeznaczonego do użytkowania rolniczego, a nie pod zabudowę. Nabycie gruntu nie nastąpiło w celach handlowych. Skoro Zainteresowany zamierza sprzedać działki będące majątkiem osobistym, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w tym zakresie, to dostawa działek nie ma charakteru działalności profesjonalnej, stałej i zorganizowanej. W związku z tym - jak twierdzi Wnioskodawca - sprzedaż działek nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, lecz związana będzie z prawem do rozporządzania własnym majątkiem, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), nazywana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, stosując wykładnię językową przepisu stwierdzić można, iż działalnością gospodarczą jest działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, także wówczas gdy czynność podlegająca opodatkowaniu została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Przez częstotliwość należy rozumieć zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju (np. sprzedaż działek). Natomiast przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca kupił w roku 2005 niezabudowaną nieruchomość oznaczoną Nr 1X1 o powierzchni 3.5200 ha. Od dnia nabycia Wnioskodawca wykorzystuje nieruchomość do użytku rolniczego, tzn. na własne potrzeby. Dnia 15 kwietnia 2009 r. Uchwałą Rady Gminy R. Nr (...) działkę Nr 1X1 przeznaczono pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne, a częściowo pod drogi dojazdowe. W związku z zapadłą Uchwałą Rady Gminy Wnioskodawca zamierza wydzielić cztery działki budowlane, a następnie je sprzedać. Zainteresowany nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest rolnikiem ryczałtowym, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy. Ponadto Zainteresowany nie zbywał płodów rolnych lub produktów hodowli bowiem użytkowanie rolnicze gruntu dotyczy jedynie własnych potrzeb. Nieruchomość nie była użytkowana przez osoby trzecie na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje dostawę działek budowlanych w sposób częstotliwy. Mając na względzie, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. Wyjaśnić należy, iż o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności.

Ponadto z przytoczonych wyżej przepisów wynika, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży. Za podatnika należy uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Rozstrzygające o kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntów są również okoliczności, w jakich sprzedaż zostaje dokonana. Aby z tego tytułu stać się podatnikiem podatku od towarów i usług należy między innymi we własnym imieniu i na własny rachunek wykonywać czynności sprzedaży w okolicznościach wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy, nawet, jeśli zostały one wykonane okazjonalnie czy jednorazowo.

Kolejną przesłanką przemawiającą za uznaniem określonych czynności za działalność gospodarczą jest podział i przeznaczenie ww. gruntów dla celów sprzedaży. Podejmowanie własnych starań - wystąpienie do organu władzy publicznej z wnioskiem by uzyskać decyzję administracyjną - skutkujących podziałem nieruchomości na mniejsze działki celem ich zbycia, świadczy o aktywności podmiotu, która ma umożliwić szybszą sprzedaż gruntów i wielokrotne uzyskiwanie środków finansowych. Bezspornie zatem takie czynności mają charakter zarobkowy. W konsekwencji przeznaczenie uzyskanych środków na potrzeby własne, nie może przesądzać o osobistym charakterze dokonanych czynności, każdy bowiem podmiot prowadzący działalność gospodarczą, będącą źródłem utrzymania (głównym czy też dodatkowym) tego podmiotu, prowadzi ją właśnie po to, aby osiągać zyski i przeznaczać je na zaspokojenie m.in. osobistych potrzeb.

Spoglądając na powyższą analizę nie można nie zauważyć, iż ma ona zastosowanie względem Wnioskodawcy. Postępowanie Zainteresowanego w przedmiocie dostawy działek powstałych na skutek aktywności Wnioskodawcy, celem ich sprzedaży przesądza o zamiarze częstotliwego zbywania gruntów. Zainteresowany wypełnia w ten sposób decydujące kryterium przesądzające o uznaniu go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, tj. powtarzalność czynności. W tym miejscu należy dodać, iż Zainteresowany zakupił nieruchomość i zamierza we własnym imieniu i na własny rachunek wydzielone działki sprzedać. Kolejne kryterium jakie znajduje zastosowanie w opisanej sprawie to podział nieruchomości na mniejsze działki. Zainteresowany zamierza dokonać podziału posiadanej nieruchomości i w takiej postaci sprzeda, dokonując szeregu dostaw. To bezspornie przesądza o świadomej aktywności Wnioskodawcy mającej na celu zwiększenie atrakcyjności rynkowej działek oraz łatwiejsze uzyskanie środków finansowych. Z kolei to świadczy o zarobkowym charakterze czynności oraz wyklucza ich osobiste znaczenie (osobisty charakter zbycia).

Uwzględniając treść powołanych przepisów oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż dostawa czterech działek budowlanych podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, iż Zainteresowany nabył nieruchomość na podstawie umowy kupna - sprzedaży, i planuje dokonać podziału nieruchomości na cztery działki. Konsekwencją zamierzonego podziału nieruchomości na działki jest ich sprzedaż. W takim kształcie sprawy Zainteresowany wykorzysta działki - będące w świetle ustawy o podatku od towarów i usług towarem - w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podjęte w tym celu czynności cechują się powtarzalnym i częstotliwym charakterem. W ten sposób Zainteresowany wypełni definicję działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy, i wystąpi - w związku z dostawą działek - w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Sklasyfikowanie z kolei - w świetle zapisów art. 2 pkt 6 ustawy - gruntów jako towary obliguje uznaniem dostawy czterech działek budowlanych za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.