ILPP1/443-94/14-2/JSK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2014 r. (data wpływu 5 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 5 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Szpital, Zainteresowany został wpisany do Rejestru Stowarzyszeń, innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji i Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej.

Statutowym celem działania Szpitala jest prowadzenie działalności leczniczej poprzez:

* udzielanie świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych osobom ubezpieczonym i innym osobom uprawnionym do tych świadczeń zdrowotnych na podstawie odrębnych przepisów,

* udzielanie świadczeń zdrowotnych na rzecz innych osób, w zakresie wynikającym z umów zawartych z podmiotami zlecającymi takie świadczenia,

* wykonywanie zadań profilaktycznych, diagnostycznych, pielęgnacyjnych i rehabilitacyjnych,

* szkolenie i doskonalenie kadr medycznych,

* promocję zdrowia.

W przeważającym stopniu świadczone przez Wnioskodawcę usługi medyczne są objęte (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług) zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT od roku 1998. W głównej mierze świadczy usługi medyczne objęte zwolnieniem, ponadto wykonuje usługi opodatkowane, takie jak: najem i dzierżawa na rzecz podmiotów gospodarczych, wykonuje usługi ksero.

Szpital, zgodnie z treścią art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, dokonuje rozliczenia poprzez zastosowanie proporcji sprzedaży w przypadku zakupu towarów i usług służących zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i zwolnionej, dla których nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną.

Wnioskodawca dnia 30 marca 2010 r. zawarł z Centrum Systemów Informacyjnych Ochrony Zdrowia umowę o dofinansowanie projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" w ramach działania 12.1 - Rozwój systemu ratownictwa medycznego, priorytetu XII - Bezpieczeństwo zdrowotne i poprawa efektywności systemu ochrony zdrowia Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013.

Zakres przedmiotowy niniejszego projektu objął trzy typy inwestycji określonych przez Instytucję Pośredniczącą jako kwalifikujące do wsparcia, tj. modernizacja i rozbudowa (budowa pawilonu dla Zespołu Ratownictwa Medycznego) infrastruktury SOR-u, zakup specjalistycznej aparatury medycznej i sprzętu, wykonanie oświetlenia i nawierzchni utwardzonej na lądowisku dla helikopterów oraz drodze dojazdowo-transportowej pomiędzy lądowiskiem a SOR-em - wykorzystywanej wyłącznie przez transport sanitarny do przewozu pacjentów.

Zważywszy na fakt, że projekt swoim zakresem obejmował wszystkie obszary Szpitalnego Oddziału Ratunkowego, zrealizowanie projektu pozwoliło na osiągnięcie szczegółowego celu w postaci zapewnienia zrównoważonego rozwoju infrastruktury każdego obszaru SOR-u i dostosowania do obowiązujących norm sanitarnych i wymogów prawnych (Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 15 marca 2007 r. w sprawie szpitalnego oddziału ratunkowego - Dz. U. Nr 55, poz. 365 - akt archiwalny), a w efekcie osiągnięcie głównego celu w postaci poprawy jakości opieki zdrowotnej poprzez podniesienie standardu usług medycznych świadczonych w zakresie ratownictwa medycznego przez Szpitalny Oddział Ratunkowy funkcjonujący przy Wnioskodawcy.

Projekt był realizowany w okresie od dnia 30 marca 2010 r. do dnia 30 marca 2011 r. Wartość całego projektu wyniosła 5.997.607,92 zł (wydatki kwalifikowane: 5.907.310,81 zł w tym refundacja VAT 809.776,42 zł).

Wnioskodawca nie miał prawnych możliwości odzyskania VAT z tytułu zakupu towarów lub usług wykorzystanych w projekcie, gdyż towary i usługi nabyte w ramach projektu są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności nieopodatkowanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 (nakłady poniesione ze środków UE służą wyłącznie świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w ramach prowadzonej działalności). W tym przypadku Zainteresowany ma do czynienia w projekcie z alokacją bezpośrednią, gdyż istnieje możliwość jednoznacznego przypisania wydatków do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Szpital w przypadku projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" nie spełnia warunku określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ podstawowym warunkiem, którego spełnienie trzeba analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych przez podatnika VAT zakupów towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Warto również zaznaczyć, że zgodnie z art. 7 ust. 1 lit. d Rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego I Rady z dnia 5 lipca 2006 r. oraz art. 3 lit. e Rozporządzenia Rady (WE) nr 1084/2006 z dnia 11 lipca 2006 r., podatek od towarów i usług może być wydatkiem kwalifikowanym tylko wtedy, gdy nie podlega zwrotowi (nie ma możliwości jego odzyskania przez beneficjenta).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca miał możliwość odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług w projekcie pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" współfinansowanym w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013, Priorytet XII - Bezpieczeństwo zdrowotne i poprawa efektywności systemu ochrony zdrowia, Działanie 12.1 Rozwój systemu ratownictwa medycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zrealizowany przez Zainteresowanego z funduszy UE projekt pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" polegał na modernizacji i rozbudowie infrastruktury SOR-u, zakupie specjalistycznej aparatury medycznej i sprzętu, wykonaniu oświetlenia i nawierzchni utwardzonej na lądowisku dla helikopterów oraz drodze dojazdowo-transportowej pomiędzy lądowiskiem a SOR-em - wykorzystywanej wyłącznie przez transport sanitarny do przewozu pacjentów.

Z treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit. a ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Projekt, który jest przedmiotem wniosku, swoim zakresem obejmował tylko i wyłącznie obszar, w którym są świadczone usługi medyczne objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę w związku z realizacją ww. projektu w żadnym zakresie nie były i nie są wykorzystywane do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zainteresowany uważa, że przedstawione zdarzenie nie wyczerpało znamion unormowania regulującego prawo do odliczania podatku naliczonego zawartego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przesłanką pozwalającą na taki wniosek, jest brak związku dokonanych na potrzeby realizacji projektu prac i zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji, stosownie do powołanych wyżej unormowań, Zainteresowany nie miał prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ wskazuje, że z uwagi na fakt, że wniosek dotyczy wydatków ponoszonych w latach 2010-2011 i dotyczy stanu faktycznego, tut. Organ dokonał rozstrzygnięcia w oparciu o przepisy prawa obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia, czyli w latach 2010-2011.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

#8210; z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy wskazać, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że statutowym celem działania Szpitala jest prowadzenie działalności leczniczej poprzez: udzielanie świadczeń zdrowotnych finansowanych ze środków publicznych osobom ubezpieczonym i innym osobom uprawnionym do tych świadczeń zdrowotnych na podstawie odrębnych przepisów, udzielanie świadczeń zdrowotnych na rzecz innych osób, w zakresie wynikającym z umów zawartych z podmiotami zlecającymi takie świadczenia, wykonywanie zadań profilaktycznych, diagnostycznych, pielęgnacyjnych i rehabilitacyjnych, szkolenie i doskonalenie kadr medycznych, promocję zdrowia.

W przeważającym stopniu świadczone przez Wnioskodawcę usługi medyczne są objęte zwolnieniem przedmiotowo-podmiotowym. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT od roku 1998. W głównej mierze świadczy usługi medyczne objęte zwolnieniem, ponadto wykonuje usługi opodatkowane, takie jak: najem i dzierżawa na rzecz podmiotów gospodarczych, wykonuje usługi ksero.

Wnioskodawca dnia 30 marca 2010 r. zawarł z Centrum Systemów Informacyjnych Ochrony Zdrowia umowę o dofinansowanie projektu. Zakres przedmiotowy niniejszego projektu objął trzy typy inwestycji określonych przez Instytucję Pośredniczącą jako kwalifikujące do wsparcia, tj. modernizacja i rozbudowa (budowa pawilonu dla Zespołu Ratownictwa Medycznego) infrastruktury SOR-u, zakup specjalistycznej aparatury medycznej i sprzętu, wykonanie oświetlenia i nawierzchni utwardzonej na lądowisku dla helikopterów oraz drodze dojazdowo-transportowej pomiędzy lądowiskiem a SOR-em - wykorzystywanej wyłącznie przez transport sanitarny do przewozu pacjentów. Zważywszy na fakt, że projekt swoim zakresem obejmował wszystkie obszary Szpitalnego Oddziału Ratunkowego, zrealizowanie projektu pozwoliło na osiągnięcie szczegółowego celu w postaci zapewnienia zrównoważonego rozwoju infrastruktury każdego obszaru SOR-u i dostosowania do obowiązujących norm sanitarnych i wymogów prawnych, a w efekcie osiągnięcie głównego celu w postaci poprawy jakości opieki zdrowotnej poprzez podniesienie standardu usług medycznych świadczonych w zakresie ratownictwa medycznego przez Szpitalny Oddział Ratunkowy funkcjonujący przy Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie miał prawnych możliwości odzyskania VAT z tytułu zakupu towarów lub usług wykorzystanych w projekcie, gdyż towary i usługi nabyte w ramach projektu są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności nieopodatkowanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 (nakłady poniesione ze środków UE służą wyłącznie świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w ramach prowadzonej działalności). W tym przypadku Zainteresowany ma do czynienia w projekcie z alokacją bezpośrednią, gdyż istnieje możliwość jednoznacznego przypisania wydatków do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę w związku z realizacją ww. projektu w żadnym zakresie nie były i nie są wykorzystywane do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż zakupów dokonywał czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, jednakże towary i usługi nabyte w ramach realizacji projektu są - jak wskazał Zainteresowany - wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy (nakłady poniesione ze środków UE służą wyłącznie świadczeniu usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia w ramach prowadzonej działalności) są czynnościami zwolnionymi od podatku. Brak jest zatem związku dokonywanych na potrzeby realizacji ww. projektu prac i zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zainteresowany nie ma więc prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa funkcjonowania systemu ratownictwa medycznego w powiecie poprzez niezbędne inwestycje w Szpitalny Oddział Ratunkowy (...)" współfinansowanego w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013, Priorytet XII - Bezpieczeństwo zdrowotne i poprawa efektywności systemu ochrony zdrowia, Działanie 12.1 Rozwój systemu ratownictwa medycznego. Powyższe wynika z faktu, że - jak wskazał Zainteresowany - towary i usługi nabyte przez Wnioskodawcę w związku z realizacją ww. projektu w żadnym zakresie nie były i nie są wykorzystywane do wykonywania jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lecz są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Nie jest np. przedmiotem niniejszej interpretacji stwierdzenie, czy Wnioskodawca w ramach analizowanego projektu wykonuje tylko czynności zwolnione od podatku.

Organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.