ILPP1/443-922/12-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana R. S., przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2012 r. (data wpływu 4 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 grudnia 2012 r. (data wpływu 10 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy lokali. Dnia 10 grudnia 2012 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jest podatnikiem VAT czynnym. Główną dziedziną działalności jest produkcja i sprzedaż mieszkań głównie dla osób fizycznych. W latach 2007-2008 podatnik wybudował w ramach działalności gospodarczej 56-cio rodzinny budynek mieszkalny. W roku 2008 budynek ten został oddany do użytkowania. W trakcie budowy przedmiotowego budynku podatnik odliczył podatek od towarów i usług od zakupionych materiałów i usług. Po oddaniu budynku do użytkowania część lokali mieszkalnych została sprzedana według preferencyjnej 8% stawki podatku VAT (lokale te spełniały definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), natomiast część lokali mieszkalnych została wynajęta osobom fizycznym na podstawie umowy najmu. Podatnik zdecydował się wynająć mieszkania, aby zminimalizować straty wynikające z bieżącego utrzymania mieszkań. Niektóre umowy najmu zostały zawarte na okres krótszy niż 2 lata a niektóre na okres dłuższy niż 2 lata. Należy nadmienić, że mieszkania te pomimo, iż były przedmiotem wynajmu nadal oferowane są do sprzedaży i dlatego nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Po upływie dwóch lat niektóre mieszkania, będące przedmiotem wynajmu są sprzedawane osobom fizycznym. Osoby, które zakupiły mieszkanie nie były wcześniej najemcami tego mieszkania.

Dnia 10 grudnia 2012 r. Zainteresowany uzupełnił opis stanu faktycznego wskazując, iż w trakcie obowiązywania umowy najmu lokali i po jej zakończeniu Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych będących przedmiotem wynajmu przez okres dłuższy niż 2 lata podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokalu mieszkalnego po upływie 2-óch lat od oddania budynku mieszkalnego do użytkowania, podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Jest to spowodowane tym, że dostawa lokalu nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części. Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje budynek, a następnie budynek ten zostanie oddany do użytkowania nie oznacza, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany budynek został sprzedany lub oddany w najem. Zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Istnieje możliwość, aby transakcję sprzedaży mieszkania opodatkować zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, ale pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabycia budynku czy mieszkania są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne oświadczenie.

W przedstawionej sytuacji kupującymi mieszkanie po upływie 2 lat gdy mieszkanie to było wynajmowane są osoby fizyczne, które nie są podatnikami VAT czynnymi, toteż takiej transakcji sprzedaży nie należy opodatkowywać. Wobec tak przedstawionego stanowiska Wnioskodawca uznaje, że transakcję sprzedaży mieszkań po upływie 2 lat od momentu, kiedy mieszkania te były wynajmowane należy zwolnić od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt oraz budynki lub ich części spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Niemniej zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Wskazać również należy, iż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Jak stanowi art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z zapisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę. Czynsz taki w świetle zapisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowi usługę, która jest czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Jest podatnikiem VAT czynnym. Główną dziedziną działalności jest produkcja i sprzedaż mieszkań głównie dla osób fizycznych. W latach 2007-2008 podatnik wybudował w ramach działalności gospodarczej 56-cio rodzinny budynek mieszkalny. W roku 2008 budynek ten został oddany do użytkowania. W trakcie budowy przedmiotowego budynku podatnik odliczył podatek od towarów i usług od zakupionych materiałów i usług. Po oddaniu budynku do użytkowania część lokali mieszkalnych została sprzedana według preferencyjnej 8% stawki podatku VAT (lokale te spełniały definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), natomiast część lokali mieszkalnych została wynajęta osobom fizycznym na podstawie umowy najmu. Podatnik zdecydował się wynająć mieszkania, aby zminimalizować straty wynikające z bieżącego utrzymania mieszkań. Niektóre umowy najmu zostały zawarte na okres krótszy niż 2 lata a niektóre na okres dłuższy niż 2 lata. Po upływie dwóch lat niektóre mieszkania, będące przedmiotem wynajmu są sprzedawane osobom fizycznym. W trakcie obowiązywania umowy najmu lokali i po jej zakończeniu Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny wskazać należy, iż dostawa mieszkalnych nieruchomości lokalowych korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, iż sprzedaż lokali mieszkalnych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy - lokale były bowiem wynajmowane - a ponadto od tej czynności upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji dostawa lokali korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Reasumując, sprzedaż lokali mieszkalnych, będących przedmiotem wynajmu przez okres dłuższy niż 2 lata korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.