ILPP1/443-842/13-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT, a transakcji sprzedaży gruntu za czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT, a transakcji sprzedaży gruntu za czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, tj. Dom Zakonny, będący domem zakonnym w rozumieniu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej (zwanej dalej: "uospkk") - zwany dalej: "Wnioskodawcą" lub "Domem Zakonnym" - jest zgodnie z uospkk osobą prawną.

Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, osobami prawnymi są w szczególności domy zakonne. Wnioskodawca w zakresie określonym w statucie i innych aktach wewnętrznych prowadzi działalność charytatywno-opiekuńczą, o której mowa w art. 38-40 uospkk.

Wnioskodawca wchodzi w skład Zakonu Szpitalnego. Zgodnie ze Statutem Generalnym tego Zakonu opublikowanym w Rzymie w listopadzie 2009 r.:

"Instytut nasz został zatwierdzony przez Kościół jako Zakon (...). Powstał w drugiej połowie XVI wieku jako kontynuacja dobroczynnej działalności, (...)".

"Nasza konsekracja Bogu w Zakonie dokonuje się przez profesję publicznych ślubów czystości, ubóstwa i szpitalnictwa".

"Poprzez ślub szpitalnictwa, przyjmujemy polecenie Chrystusa, aby służyć chorym i potrzebującym, w posłuszeństwie naszym przełożonym, aż do poświęcenia własnego życia".

"Zarządzanie dobrami materialnymi Zakonu, prowincji, wspólnot i naszych dzieł apostolskich należy prowadzić z jak największą starannością, zgodnie z przepisami powszechnego prawa Kościoła, naszego własnego prawa oraz prawa cywilnego, ze świadomością, że dobra te są darem Boga, niezbędnym do naszego życia i naszej misji, a zarządzanie nimi powinno zawsze je chronić i strzec, wyrażając ubóstwo właściwe Zakonowi".

"Aby ułatwić zachowanie tego, czego wymaga od nas ślubowane ubóstwo i szpitalnictwo oraz żyć nimi szczerze, administrację naszych dzieł apostolskich należy oddzielić od dóbr wspólnoty".

Dom Zakonny może więc posiadać majątek w postaci dzieł apostolskich oraz dóbr wspólnoty, a zarządzanie nimi winno podlegać rozdziałowi.

Realizując profesję zakonną (misję Zakonu), a w tym działalność charytatywno-opiekuńczą Wnioskodawca w ograniczonym zakresie spełniając misję Domu Zakonnego prowadzi dzieło apostolskie w postaci sklepu zielarskiego. Ziołolecznictwo i zielarstwo zajmuje bowiem ważne miejsce w lecznictwie Zakonu.

Prowadząc wskazaną powyżej działalność, Dom Zakonny nie był do marca 2013 r. zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż wykonując na podstawie uospkk czynności i funkcje określone w statutach i innych dokumentach wewnętrznych nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (nie prowadził działalności gospodarczej), a dodatkowo obroty sklepu zielarskiego upoważniały tę część działalności (dzieło apostolskie) - sprzedaż - do zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej: "uptu". Z przyczyn formalnych Dom Zakonny posiada nadany numer REGON.

Ponadto mając na względzie art. 52 uospkk stanowiący, że: "Kościołowi i jego osobom prawnym przysługuje prawo nabywania, posiadania i zbywania mienia ruchomego i nieruchomego, nabywania i zbywania innych praw oraz zarządzania swoim majątkiem", Dom Zakonny posiada nieruchomość gruntową. Nieruchomość ta stanowi tzw. "dobro wspólnoty", gdyż zgodnie z Kanonem 634 § 1 Kodeksu Prawa Kanonicznego: "Instytuty, prowincje i domy zakonne jako osoby prawne na mocy samego prawa, zdolne są do nabywania, posiadania i alienowania dóbr doczesnych, chyba że konstytucje tę zdolność wykluczają lub ograniczają".

Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy- Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Nieruchomość ta została nabyta (przywrócono własność uprzednio znacjonalizowaną) przez Dom Zakonny na podstawie przepisów uospkk po przeprowadzeniu postępowania regulacyjnego i wydaniu orzeczenia przez Komisję Majątkową. Zgodnie z uospkk nabycie nieruchomości w formie przywrócenia własności było wolne od wszelkich opłat, w tym podatku VAT.

Ze względu na charakter nieruchomości, tj. grunt rolny (orny), Dom Zakonny, czyniąc zadość zasadom sformułowanym w Statucie Generalnym w zakresie zarządzania dobrami wspólnoty, zawarł z osobą fizyczną (rolnikiem) umowę dzierżawy i ustalił czynsz dzierżawny. Umowa została zawarta na czas oznaczony.

W ostatnim okresie wskutek zatwierdzonej przez odpowiednie organy samorządowe zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, co nastąpiło bez woli i ingerencji oraz świadomości Wnioskodawcy, uległo zmianie przeznaczenie gruntu. Grunt zmienił swój charakter z rolnego (ornego) na przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż gruntu w ramach zarządzania tzw. "dobrem wspólnoty". W tym zakresie grunt może zostać, ze względu na możliwość dokonania sprzedaży, podzielony na mniejsze działki i sprzedany w kilku transakcjach. Środki uzyskane ze sprzedaży zostaną przeznaczone na prowadzenie statutowej działalności Zakonu (misji), a w tym prowadzenie działalności charytatywno-opiekuńczej przez Dom Zakonny.

W maju 2012 r. Wnioskodawca wystąpił do firmy energetycznej S.A. o przeniesienie sieci naziemnej przebiegającej przez nieruchomość. Do dnia dzisiejszego, poza tym wystąpieniem, nie angażowano środków ani nie podejmowano żadnych działań zmierzających do sprzedaży nieruchomości, a w tym mających uatrakcyjnić działkę (np. uzbrojenie terenu, akcja reklamowa i marketingowa).

Na potrzeby niniejszego wniosku należy wskazać, że Dom Zakonny posiada także inne nieruchomości - dobra wspólnoty, którymi zgodnie ze Statutem Generalnym administruje.

W posiadaniu Wnioskodawcy są lokalne mieszkalne i grunt, na którym posadowiony jest budynek; w budynku tym znajdują się wyodrębnione lokale mieszkalne zajmowane przez lokatorów (lokatorom przysługuje prawo do wykupu mieszkań). Realizując czynności administracyjne oraz czyniąc zadość prawom lokatorów w roku 2003, Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży czterech lokali wraz z udziałem w gruncie. W przypadku dwóch lokali zawarte zostały ostateczne umowy ich sprzedaży, zaś w przypadku dwóch pozostałych do czasu zapłaty pełnej ceny pozostają one własnością Wnioskodawcy.

Dodatkowo Dom Zakonny jest właścicielem nieruchomości (dobra wspólnoty), na której posadowiony jest Klasztor oraz Zespół Szpitalny (szpital). Grunt i budynki, na którym jest położony Zespół Szpitalny, zostały użyczone przez Dom Zakonny na rzecz Spółki z o.o. W spółce tej jedynym wspólnikiem jest Dom Zakonny. Udostępnienie nastąpiło na mocy postanowień Umowy Spółki i dokumentów wewnętrznych Kościoła, celem wykorzystywania budynków i budowli na prowadzenia działalności charytatywno-opiekuńczej w postaci Centrum Rehabilitacji oraz Ośrodek Rehabilitacji.

Nadmienić należy, że w przeszłości, jak też w przyszłości Dom Zakonny nie prowadził i nie zamierza prowadzić odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, a jedynie działalność charytatywno-opiekuńczą w rozumieniu uospkk, w tym dzieła apostolskie, np. w postaci sklepu zielarskiego. Wnioskodawca nie zamierza w szczególności prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży nieruchomości (gruntów) opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawca zostanie uznany za podatnika podatku od towarów i usług (VAT) i w konsekwencji czy transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości (gruntów/działek) w opisanych w stanie faktycznym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

Zasadniczo ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej: "uptu") posługuje się pojęciem podatnika w ujęciu formalnym. tj. jako osoby która z mocy prawa zobowiązana jest do zapłaty podatku.

Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Mimo jednak odmiennego uregulowania w uptu definicji czynności opodatkowanych w porównaniu z art. 2 (1) lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej: "Dyrektywą VAT") przyjąć należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, opodatkowaniu podlegać winny jedynie czynności wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

W tym względzie bowiem przepis Dyrektywy stanowi, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Interpretacja taka potwierdzona była między innymi przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Armbrecht (Niemcy).

Kluczowym jest więc określenie, czy dokonując sprzedaży nieruchomości określonych w stanie faktycznym i stanowiących tzw. "dobro wspólnoty" Dom Zakonny, jako kościelna osoba prawna w rozumieniu uospkk, prowadząc działalność charytatywno-opiekuńczą i dzieło apostolskie w postaci sklepu zielarskiego może być uznany za spełniającego definicję podatnika określoną w art. 15 ust. 1 uptu. Istotnym jest bowiem, że zgodnie z aktami wewnętrznymi Zakonu (Statutem Generalnym) oraz Kodeksem Prawa Kanonicznego czynności zarządzania tzw. "dobrami wspólnymi" należy oddzielić od czynności wykonywanych w ramach prowadzenia tzw. "dzieł apostolskich".

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu: "Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności".

Na potrzeby tej definicji, jak też uptu, ustawodawca zdefiniował w ust. 2 art. 15 pojęcie działalności gospodarczej: "Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartość niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych".

Niewątpliwie, zgodnie z art. 2 pkt 6 uptu, grunty spełniają definicję towarów.

Aktualnie obowiązująca (od dnia 1 kwietnia 2013 r.) definicja działalności gospodarczej ma charakter podmiotowy i zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15 ust. 2 uptu odnosi się do: producentów, handlowców, usługodawców, osób wykonujących wolne zawody.

Oznacza to, że do grona podatników winni być jedynie zaliczeni profesjonalni uczestnicy obrotu.

Powoduje to pozbawienie statusu podatnika podmiotów, które co prawda dokonują dostawy towarów, ale nie czynią tego w ramach profesjonalnej działalności. Uznanie czynności za działalność gospodarczą może nastąpić dopiero w sytuacji, gdy mają one charakter stały, przejawiający się w częstotliwości i stałości podejmowanych działań. Odmiennie bowiem należy ocenić, możliwość występowania jako podatnika podmiotów powołanych do wykonywania komercyjnej działalności (np. spółki prawa handlowego prowadzące działalność zarobkową), a odmiennie innych podmiotów powołanych dla innych celów oraz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Istotnym jest czy dokonując danej czynności podmiot działa w charakterze podatnika. W aktualnym stanie prawnym nawet dokonanie szeregu transakcji w okolicznościach niepozwalających na uznanie takich czynności za działalność handlową nie czyni z dokonującego sprzedaży towaru (nieruchomości) podatnika w rozumieniu uptu.

W tym miejscu należy odwołać się do stwierdzeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z wyroku w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10:

36. "Z orzecznictwa wynika w tej mierze, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C 155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I 3013, pkt 32.

37. Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

38. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

39. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

40. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

41. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności".

W związku z powyższym sam podział nieruchomości stanowiącej tzw. "dobro wspólnoty" celem dokonania jej sprzedaży w ramach zarządzania tymi dobrami nie oznacza, że mamy do czynienia z działalnością profesjonalnego handlowca. Podmiot, jeśli nie działa w charakterze profesjonalnego handlowca, a jedynie dokonuje wyprzedaży majątku, w ramach zwykłego zarządzanie dobrami wspólnoty zakonnej, nie może być uznany za podatnika VAT. Istotnym jest bowiem czy prowadzi działalność gospodarczą i w związku z nią dokonywana jest dana transakcja. Nie ma przy tym znaczenia formalna rejestracja na podatek VAT, gdyż dotyczy ona odrębnego przedmiotu działalności, tj. prowadzenia dzieła apostolskiego w postaci sklepu zielarskiego.

W przypadku Wnioskodawcy prowadzonej przez niego działalności charytatywno-opiekuńczej, o której mowa w art. 38-40 uospkk, nie można wprost uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu uptu. Działalności takiej nie stanowi także dzieło apostolskie w postaci sklepu zielarskiego, która ze względów formalnych została zgłoszona do podatku VAT.

Ponadto wskazać należy, że nabycie gruntu - dobra wspólnoty - (opisanej w stanie faktycznym nieruchomości) nie nastąpiło w związku z prowadzoną działalnością charytatywno-opiekuńczą, a jedynie na podstawie decyzji Komisji Majątkowej została przywrócona własność nieruchomości. Nabycie to nie było także objęte podatkiem VAT. Nieruchomość jako dobro wspólne była przynależna Domowi Zakonnemu, a jedynie pozbawiono go tej własności, którą następnie przywrócono.

Inne czynności opisane w stanie faktycznym Dom Zakonny wykonuje także w ramach bądź zarządzania dobrami wspólnoty bądź też prowadząc dzieła apostolskie, a w tym np. sklep zielarski.

Czynności dokonywane przez Dom Zakonny należy więc oceniać z punktu widzenia charakteru tej osoby prawnej, tj. jej powołania dla innych celów niż działalność gospodarcza (zarobkowa) - misją zakonu jest służba chorym i potrzebującym. Nie jest więc taką działalnością działalność charytatywno-opiekuńcza w rozumieniu art. 38-40 uospkk. Samo dysponowanie majątkiem Domu Zakonnego (dobrem wspólnym) nie może być uznane także za wykorzystywanie go w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na cele podatku od towarów i usług oddzielić więc należy, pomimo formalnej rejestracji, działalność w postaci sklepu zielarskiego (prowadzenie dzieła apostolskiego) od sprzedaży majątku własnego (zarządu dobrem wspólnoty). Zarządzanie majątkiem własnym Domu Zakonnego (dobrem wspólnoty) nie jest jako czynność objęta systemem podatku VAT.

Wskazać także należy, że w sytuacji podziału nieruchomości (gruntu) na cele dokonania sprzedaży i wystąpienia z wnioskiem o dokonanie przesunięcia linii energetycznej nie można także tych czynności uznać za dokonywanie aktywnych działań celem sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca bowiem nie zamierza dokonywać aktywnych czynności celem sprzedaży nieruchomości, a w tym jej uzbrojenia czy aktywności marketingowych, o których mowa w tezie 39-41 wyroku ETS w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10. W analizowanej sytuacji, opisanej w stanie faktycznym, mamy jedynie bowiem do czynienia ze zwykłym zarządzaniem majątkiem własnym Domu Zakonnego (dobrem wspólnoty), do czego upoważnia Wnioskodawcę przepis art. 52 uospkk, jak też postanowienia Statutu Generalnego oraz Kodeksu Prawa Kanonicznego; zarządzania własnym majątkiem - jak stwierdził w powołanym powyżej orzeczeniu Trybunał - nie można utożsamiać z działalnością gospodarczą. W związku z tym w przedstawionej w niniejszym wniosku sytuacji nie może dojść do opodatkowania tych czynności podatkiem od towarów i usług, gdyż Wnioskodawca wykonując je nie działa w charakterze podatnika. Formalnie w charakterze podatnika działa jedynie w sytuacji sprzedaży artykułów zielarskich w prowadzonym sklepie zielarskim.

Takie rozumienie przepisów zostało także potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1732/11. Także zatwierdzona przez odpowiednie organy samorządowe zmiana planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła bez woli i ingerencji oraz świadomości Wnioskodawcy, a czynności administracyjne (zmiany planu zagospodarowania przestrzennego) nie mogą orzekać w sposób pośredni o statusie podatkowym Wnioskodawcy.

Mając na względzie powyższą analizę należy wskazać, że tak jak wskazano na wstępie, opisana w stanie faktycznym transakcja sprzedaży nieruchomości (gruntu) nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, jako niedokonywana w ramach działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tut. Organ nadmienia, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz.U.UE.L 347.1 z późn. zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Według art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Stosownie do § 2 ww. przepisu ustawy, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że będąca usługą dzierżawa, wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy, wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Zaznacza się, że dzierżawa gruntu nierolniczego, rolniczego i leśnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie (art. 8 ust. 1 ustawy). Wobec tego wydzierżawiający staje się podatnikiem począwszy od zawarcia pierwszej umowy dzierżawy, ale może korzystać ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość obrotów (art. 113 ustawy) lub ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w § 13 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 4 ustawy, ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada nieruchomość gruntową, którą nabył (tekst jedn.: przywrócono własność uprzednio znacjonalizowaną) na podstawie przepisów ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej po przeprowadzeniu postępowania regulacyjnego i wydaniu orzeczenia przez Komisję Majątkową. Zgodnie z ww. ustawą nabycie nieruchomości w formie przywrócenia własności było wolne od wszelkich opłat, w tym podatku VAT.

Ze względu na charakter nieruchomości, tj. grunt rolny (orny), Zainteresowany, czyniąc zadość zasadom sformułowanym w Statucie Generalnym w zakresie zarządzania dobrami wspólnoty, zawarł z osobą fizyczną (rolnikiem) umowę dzierżawy i ustalił czynsz dzierżawny. Umowa została zawarta na czas oznaczony.

W ostatnim okresie wskutek zatwierdzonej przez odpowiednie organy samorządowe zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, co nastąpiło bez woli i ingerencji oraz świadomości Wnioskodawcy, uległo zmianie przeznaczenie gruntu. Grunt zmienił swój charakter z rolnego (ornego) na przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż gruntu w ramach zarządzania tzw. "dobrem wspólnoty". W tym zakresie grunt może zostać, ze względu na możliwość dokonania sprzedaży, podzielony na mniejsze działki i sprzedany w kilku transakcjach. Środki uzyskane ze sprzedaży zostaną przeznaczone na prowadzenie statutowej działalności Zakonu (misji), a w tym prowadzenie działalności charytatywno-opiekuńczej przez Wnioskodawcę.

W maju 2012 r. Wnioskodawca wystąpił do Spółki Akcyjnej o przeniesienie sieci naziemnej przebiegającej przez nieruchomość. Do dnia dzisiejszego, poza tym wystąpieniem, nie angażowano środków ani nie podejmowano żadnych działań zmierzających do sprzedaży nieruchomości, a w tym mających uatrakcyjnić działkę (np. uzbrojenie terenu, akcja reklamowa i marketingowa).

Nadmienić należy, że w przeszłości, jak też w przyszłości Dom Zakonny nie prowadził i nie zamierza prowadzić odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, a jedynie działalność charytatywno-opiekuńczą w rozumieniu ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej, w tym dzieła apostolskie, np. w postaci sklepu zielarskiego. Wnioskodawca nie zamierza w szczególności prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy działki (bądź kilku działek powstałych z podziału gruntu), która była wydzierżawiana w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Zainteresowany będzie wypełniał przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ponadto grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zatem sprzedaż działki (lub kilku działek powstałych z podziału gruntu) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokonujący dostawy będzie działał w związku z tą dostawą jako podatnik podatku VAT. Wobec tego ww. czynność sprzedaży dokonana będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę samodzielnej działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie zaznacza się, że w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości (gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca w związku z tą dostawą będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.