ILPP1/443-833/12-5/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy K., przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2012 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 5 września 2012 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 7 września 2012 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 28 września 2012 r. (data wpływu 1 października 2012 r.) oraz 16 listopada 2012 r. (data wpływu 19 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości niezabudowanej. Dnia 1 października 2012 r. oraz 19 listopada 2012 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina K. zamierza sprzedać dotychczasowym dzierżawcom działki położone w miejscowości R, położone na terenie graniczącym z jednej strony z działkami budowlanymi dzierżawców, a z drugiej strony graniczące z Jeziorem R. Przedmiotowe działki nie posiadają dostępu do drogi publicznej i mogą zostać sprzedane jedynie dotychczasowym dzierżawcom w celu powiększenia ich nieruchomości. Działki te wykorzystywane są przez dzierżawców jako powiększenie ogrodów przydomowych. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wsi R i części wsi Ch. w rejonie Jeziora Ch - etap I uchwalonym uchwałą Nr XXII/XXX/20XX Rady Gminy K. z dnia 15 maja 2012 r., przedmiotowe działki przeznaczone są częściowo pod zieleń urządzoną oraz częściowo pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w części stanowiącej strefę nasadzeń izolacyjnych bez prawa lokalizowania obiektów i wprowadzania nawierzchni szczelnych.

Nasadzenia izolacyjne zostały w ww. uchwale zdefiniowane jako "zieleń ogrodów przydomowych, kształtowaną na działkach w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej, w ich obszarach wolnych od zabudowy, pełniącą funkcję ochrony wizualnej, pomiędzy krajobrazem a sytuowaną zabudową".

Zatem, zgodnie z planem miejscowym, działki te nie są budowlane i mogą zostać wykorzystane wyłącznie pod nasadzenia zieleni.

Gmina K. jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości, położonej w miejscowości R., stanowiącej działki o nr ewidencyjnym 209, 217, 117/1, 123, 129, 132 o powierzchni ogólnej 1.7444 ha, zapisanej w KW (...). Przedmiotowe działki nie są zabudowane.

Według ewidencji gruntów przedmiotowe działki oznaczone są w oznaczeniu użytków jako RIVa, RIIIb, PsIV.

Gmina K. nabyła przedmiotowe działki na podstawie decyzji komunalizacyjnych Wojewody P. w roku 1991 - tj. przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług.

Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości na rzecz dzierżawców następuje w oparciu o przepisy art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Gmina K. jest płatnikiem podatku VAT. Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, związanego z przedmiotową nieruchomością.

Dnia 1 października 2012 r. Zainteresowany złożył uzupełnienie wniosku na druku ORD-IN, powielając wcześniej przedstawione informacje.

Dnia 16 listopada 2012 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży przez Gminę niezabudowanej nieruchomości przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zieleń urządzoną oraz pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w części stanowiącej strefę nasadzeń izolacyjnych bez prawa lokalizowania obiektów i wprowadzania nawierzchni szczelnych, winien być pobrany podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie odprowadzać podatku VAT, bowiem stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy od podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę, zwalnia się od podatku. Obowiązujący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nie dopuszcza zabudowy na przedmiotowych terenach.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy K., ww. czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu a nie tylko jego klasyfikacją gleboznawczą. Wskazać przy tym należy, iż na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 647).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dopiero w przypadku, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy, należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją.

Stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 z późn. zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem, dla podstawy wymiaru każdego podatku, w tym podatku od towarów i usług wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2010 r., sygn. akt I FPS 8/10, w którym rozstrzygnięto, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że przy rozstrzyganiu sporów w tej kwestii należy sięgnąć do rozwiązań zawartych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347). Przepis art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy stanowi, że do celów dostawy terenu budowlanego - "teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. NSA powołał się na orzeczenie w sprawie C - 468/93 Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondernemingen (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjął, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego. Polski ustawodawca nie zdefiniował pojęcia dostawy terenów budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę w ustawie o podatku od towarów i usług. A zatem do polskiego systemu prawa podatkowego nie implementowano art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Dokonując zatem podsumowania powyższej analizy stwierdzić należy, iż kwestię zasad kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej oraz zakres i sposób postępowania w sprawach przeznaczenia terenów na określone cele oraz ustalenia zasad ich zagospodarowania i zabudowy określa ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z zawartych w niej przepisów wynika, że o przeznaczeniu terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego sporządzony, dla terenów gminy - przez gminę oraz że ustalenia tego planu kształtują sposób wykonywania prawa własności nieruchomości. W przypadku natomiast jego braku określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina K. zamierza sprzedać dotychczasowym dzierżawcom działki położone w miejscowości R., znajdujących sie na terenie graniczącym z jednej strony z działkami budowlanymi dzierżawców, a z drugiej strony graniczące z Jeziorem R. Przedmiotowe działki nie posiadają dostępu do drogi publicznej i mogę zostać sprzedane jedynie dotychczasowym dzierżawcom w celu powiększenia ich nieruchomości. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego wsi R i części wsi Ch w rejonie Jeziora Ch - etap I uchwalonym uchwałą Nr XXII/XXX/20XX Rady Gminy K z dnia 15 maja 2012 r., przedmiotowe działki przeznaczone są częściowo pod zieleń urządzoną oraz częściowo pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w części stanowiącej strefę nasadzeń izolacyjnych bez prawa lokalizowania obiektów i wprowadzania nawierzchni szczelnych. Nasadzenia izolacyjne zostały w ww. uchwale zdefiniowane jako "zieleń ogrodów przydomowych, kształtowaną na działkach w zabudowie mieszkaniowej jednorodzinnej, w ich obszarach wolnych od zabudowy, pełniącą funkcję ochrony wizualnej, pomiędzy krajobrazem a sytuowaną zabudową". Zgodnie z planem miejscowym, działki te nie są budowlane i mogą zostać wykorzystane wyłącznie pod nasadzenia zieleni. Według ewidencji gruntów przedmiotowe działki oznaczone są w oznaczeniu użytków jako RIVa, RIIIb, PsIV. Na działkach - mających być przedmiotem sprzedaży - nie dopuszcza się możliwości realizacji jakiejkolwiek zabudowy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż transakcja sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jednakże korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, iż transakcja sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów z art. 7 ust. 1 ustawy i jednocześnie jest czynnością określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Ponadto, do przedmiotowych działek możliwe jest zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie dopuszczają możliwości realizacji jakiejkolwiek zabudowy na przedmiotowych działkach.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT w związku ze sprzedażą działek gruntu przeznaczonych zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego pod zieleń urządzoną oraz pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną w części stanowiącej strefę nasadzeń izolacyjnych bez prawa do lokalizowania obiektów, gdyż czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie braku konieczności pobrania podatku VAT należało uznać za prawidłowe. Ponadto, należy zauważyć, że Wnioskodawca w przedstawionym we wniosku własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego użył pojęcia "nie podlega opodatkowaniu". Tut. Organ pragnie zauważyć, iż pomimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy działek) - pojęcia "nie podlega opodatkowaniu" i "zwolnione od podatku" nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której przedmiotowa dostawa poszczególnych działek jest zwolniona od podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.