ILPP1/443-78/12-4/HW - Ustalenie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2012 r. (data wpływu 27 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 5 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego przez biegłego sądowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego, przeredagowanie pytania oraz własne stanowisko w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od roku 2006 Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek, która z racji zakresu świadczonych usług - "kształcenie ustawiczne dorosłych i pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane" (PKD 8042B), w momencie jej zarejestrowania w roku 2006 korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W ramach przedmiotowej działalności Zainteresowana nie świadczyła i nie świadczy ani usług prawniczych, ani doradczych, ani usług rzeczoznawcy. Od zarejestrowania działalności gospodarczej w żadnym roku obrachunkowym Wnioskodawczyni nie przekroczyła w obrotach limitu vatowskiego, co nie obligowało jej do zmiany formy opodatkowania z podatku dochodowego na podatek VAT (art. 113 ust. 1 ustawy o p.t.u.)

Pod koniec roku 2011 Zainteresowana została powołana, jako biegły sądowy z dziedziny przemysłu spożywczego do wydania opinii dotyczącej przemysłu spożywczego i z tego tytułu otrzymała wynagrodzenie za czynności biegłego w końcu grudnia 2011 r. po potrąceniu podatku w wysokości 40 zł wpłynęła na konto kwota w wysokości 235 zł.

Wydana przez Wnioskodawczynię opinia z dziedziny przemysłu spożywczego nie zalicza się ani do usług prawniczych, ani do usług doradztwa, ani do usług rzeczoznawcy. Powyższa opinia służyła jedynie jako dowód w sprawie.

Ponadto, Zainteresowana zaznaczyła, że w roku 2011 łączna kwota przychodu z wykonywanej działalności gospodarczej na własny rachunek oraz otrzymanego wynagrodzenia za czynności biegłego sadowego (wymienione powyżej) nie przekroczyła limitu obligującego do przejścia na podatek VAT.

W uzupełnieniu z dnia 2 kwietnia 2012 r. do wniosku, Zainteresowana poinformowała, iż nie jest podmiotem objętym systemem oświaty, zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Usługi, o których mowa we wniosku nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054). Zainteresowana nie świadczyła przedmiotowych usług osobiście jako usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym ani wyższym.

Planowane usługi związane są z obowiązkowym dokształcaniem przewidzianym dla określonych grup zawodowych i mają na celu uzyskanie i uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych ale ze względu na brak zgłoszeń nie doszły do skutku.

Obowiązkowe szkolenia dla osób, które zobowiązane są do doskonalenia zawodowego (rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r.) nie doszły do skutku z uwagi na brak zgłoszeń. Przedmiotowe usługi nie są objęte akredytacją w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, przedmiotowe usługi nie były finansowane ze środków publicznych, nie podpisano umowy bezpośrednio z beneficjentem środków unijnych. Obecnie Wnioskodawczyni nie ma podpisanej umowy na świadczenie usług szkoleniowych będących przedmiotem wniosku.

Ponadto Zainteresowana poinformowała, iż obecnie zrezygnowała z czynności biegłego sądowego.

Wnioskodawczyni zwróciła się z prośbą o wydanie interpretacji dotyczącej zwolnienia od podatku VAT podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty przewidzianej w art. 113 ust. 1 ustawy o p.t.u.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie zredagowane pismem z dnia 2 kwietnia 2012 r.):

Czy wydanie opinii biegłego spowoduje utratę przedmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz z uwagi na dochody nie przekraczające limitu powodującego utratę zwolnienia od podatku od towarów i usług (art. 113 ust. 1 ustawy o p.t.u) Zainteresowana spełni wymogi pozwalające na korzystanie ze zwolnienia od podatku VAT.

W uzupełnieniu z dnia 2 kwietnia 2012 r. do wniosku, Zainteresowana poinformowała, iż jej zdaniem wydanie opinii biegłego nie powoduje utraty podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług, z powodu łącznej kwoty uzyskanych obrotów nie przekraczającej kwoty przewidzianej w art. 113 ust. 1 ustawy o p. t. u.

Na potwierdzenie własnego stanowiska zainteresowana powołała interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP1/445-9/849/MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany wyżej przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, iż czynności biegłych w postępowaniu sądowym stanowią usługi, na co wskazuje powołany powyżej przepis art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy. Ich istotą jest bowiem dokonanie na zlecenie określonego świadczenia - wydanie opinii, ekspertyzy, za wynagrodzeniem. Mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną - odpłatnym świadczeniem usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

Oceny zakresu stosowania przepisów ustawy, w odniesieniu do czynności wykonywanych przez biegłych sądowych na zlecenie organu władzy, należy dokonywać w świetle uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, pod kątem kryterium decydującym o uznaniu tych osób za podatników. Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy przewiduje niezbędny warunek, aby czynności osoby fizycznej nie były uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a mianowicie związanie wykonującego czynność ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności.

Niewątpliwie przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy nawiązuje do konstrukcji umów cywilnoprawnych, tj. umowy zlecenia i umów o podobnym charakterze. Przy powoływaniu biegłego przez organ procesowy, nawet przy przyjęciu, że organ jest zlecającym wykonanie czynności nie jest możliwe nawiązanie stosunku prawnego, którego elementem jest odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności. Powołanie biegłych stanowi dla tych osób nie zlecenie wykonania czynności, lecz nakaz wykonywania takich czynności, na powołanych zaś osobach, a nie na zlecającym, spoczywa odpowiedzialność za wykonanie tych czynności.

W przypadku wykonywania przez biegłego zleconych czynności, zlecający nie bierze na siebie odpowiedzialności za czynności biegłego. Na przykład sąd "odpowiada" za wydany wyrok w danej sprawie, nie ma natomiast tożsamości czynności sądu i biegłego, których odbiorcą byłby uczestnik postępowania sądowego. To, że zarówno sąd, jak i powołani biegli sądowi są uczestnikami tego samego procesu wymiaru sprawiedliwości, nie wprowadza jakichkolwiek zależności (co do treści opinii, ekspertyzy) między tymi podmiotami, chociaż występują tu niewątpliwie zdarzenia mogące być określone wzajemnymi relacjami.

Wskazać również należy, że prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. Nr 15, poz. 133). Biegły sądowy jest osobą, która posiada teoretyczne i praktyczne wiadomości specjalne w danej dziedzinie, potwierdzone stosownym dokumentem i w pełni samodzielnie sporządza zleconą mu opinię (ekspertyzę), kierując się wyłącznie posiadaną wiedzą w tym zakresie. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym. Przed objęciem funkcji biegły składa przyrzeczenie, iż powierzone mu obowiązki wykonywać będzie z całą sumiennością i bezstronnością. Nikt zatem nie powinien mieć wpływu na treść jego pracy (sporządzenia stosownej opinii).

Z powyższych względów czynności wykonywane przez biegłych nie korzystają z wyłączenia z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w powołanym wyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, odnośnie odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę.

Uznać zatem należy, że czynności biegłego wykonującego powierzone mu funkcje - sporządzanie opinii - wypełniają dyspozycję art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. - zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na mocy art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. (...)

Zauważyć należy, iż na mocy art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie.

Zgodnie z delegacją ustawową zawartą w art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi w drodze rozporządzenia listę towarów i usług, o których mowa w ust. 13 pkt 1 lit. a i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

W wykonaniu ww. delegacji Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Stosownie do § 27 ww. rozporządzenia, Minister Finansów określił listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

W poz. 12 załącznika do ww. rozporządzenia (bez względu na symbol PKWiU), wymieniono doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego.

Z powyższego wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin "doradztwo" obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 "doradzać" znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin "usługi w zakresie doradztwa" należy rozumieć szeroko.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że świadczenie usług na zlecenie sądu przez biegłego sądowego, nie stanowi usług doradztwa, bowiem biegły sądowy "nie doradza" organowi prowadzącemu postępowanie, lecz tworzy jeden z dowodów mających istotne znaczenie w postępowaniu sądowym.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni od roku 2006 prowadzi działalność gospodarczą na własny rachunek, która z racji zakresu świadczonych usług - kształcenie ustawiczne dorosłych i pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKD 8042B), w momencie jej zarejestrowania w roku 2006 korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. W ramach przedmiotowej działalności Zainteresowana nie świadczyła i nie świadczy usług prawniczych, ani doradczych, jak również usług rzeczoznawcy. Od momentu zarejestrowania działalności gospodarczej w żadnym roku obrachunkowym Wnioskodawczyni obrót nie przekroczył limitu, który obligowałby Zainteresowaną do opodatkowania działalności podatkiem VAT (art. 113 ust. 1 ustawy).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa w odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie stwierdzić należy, iż wydanie przez Wnioskodawczynię opinii, jako biegły sądowy, nie powoduje utraty zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Zwrócić należy jednak uwagę, iż jeżeli wartość sprzedaży opodatkowanej Wnioskodawczyni w danym roku przekroczy kwotę 150.000 zł, to Zainteresowana utraci prawo do zwolnienia w momencie przekroczenia tej kwoty - art. 113 ust. 5 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.