ILPP1/443-747/10-5/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2010 r. (data wpływu 8 lipca 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej lokali użytkowych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej lokali mieszkalnych.

W dniu 8 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 września 2010 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Osoba fizyczna, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, zakupiła w latach 2004-2005 udziały w nieruchomościach. Budynki położone na tych nieruchomościach zostały wybudowane i oddane do użytkowania blisko 100 lat temu. Zarówno ten podmiot jak i podmiot, od którego nabył on udziały w obydwu nieruchomościach nie ponosili znaczących nakładów na ulepszenie budynków stanowiących tę nieruchomość. Z pewnością wydatki poniesione na ulepszenie tych budynków nie przekroczyły progu 30% ich wartości początkowej. Wnioskodawca zarejestrowany również jako podatnik VAT czynny, zamierza nabyć udziały we współwłasności tych nieruchomości od ww. osoby fizycznej. Przedmiotowe udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabędzie w celu wykonywania czynności opodatkowanych, świadczenia wraz z pozostałymi współwłaścicielami usług najmu.

W uzupełnieniu z dnia 7 września 2010 r. Wnioskodawca wskazał, iż ma zamiar nabyć udziały w nieruchomościach, a następnie świadczyć usługi najmu przy wykorzystaniu lokali znajdujących się w tych nieruchomościach. Dokonując nabycia udziałów w nieruchomościach Zainteresowany oraz potencjalny zbywca - dostawca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Potencjalny zbywca udziałów w nieruchomościach, od którego udziały w nieruchomościach ma zamiar nabyć Wnioskodawca jest w chwili obecnej podatnikiem VAT czynnym, jak i był zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w momencie nabycia udziałów w nieruchomościach.

Ponadto Wnioskodawca informuje, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu udziałów we współwłasności nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie udziałów, przy założeniu, iż Wnioskodawca oraz zbywca złożą oświadczenie, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 10 ustawy, będzie czynnością opodatkowaną. Zatem na fakturze wystawionej przez zbywcę powinien być wykazany podatek VAT. Z drugiej strony wykorzystywanie przez Wnioskodawcę nabytej części nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych, skutkuje powstaniem uprawnienia do obniżenia podatku należnego przez Wnioskodawcę o podatek naliczony przy nabyciu części budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości w części dotyczącej lokali użytkowych oraz

* nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości w części dotyczącej lokali mieszkalnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), dalej zwanej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dotyczy to w szczególności przypadków, gdy:

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl natomiast art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Stosownie natomiast do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Na mocy art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, zamierza nabyć udziały w nieruchomościach, a następnie świadczyć usługi najmu przy wykorzystaniu lokali znajdujących się w tych nieruchomościach. Dostawa poszczególnych budynków nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Dokonując nabycia udziału w nieruchomościach Zainteresowany oraz potencjalny zbywca - dostawca - będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i opodatkować dostawę w oparciu o uprawnienia wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, iż w odniesieniu do najmu lokali mieszkalnych będzie to klasyfikacja 70.20.11, natomiast w odniesieniu do najmu lokali użytkowych będzie to klasyfikacja: 70.20.12-00.40 wynajem garaży i miejsc postojowych oraz 70.20.12-00.90 wynajem pozostałych lokali użytkowych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż dla stwierdzenia, czy Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług, istotne jest stwierdzenie do wykonywania jakich czynności będą one wykorzystywane.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zauważyć należy, iż najem jako usługa wymieniona w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej wypełnia, określoną w art. 8 ustawy, definicję usług wobec czego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślenia wymaga, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Zaliczenie określonej usługi do właściwego grupowania należy jednak do obowiązków usługodawcy. Wynika to z faktu, że to właśnie on posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego sklasyfikowania wykonywanej usługi do odpowiedniego grupowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług - do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 4 tego załącznika, tj. w "wykazie usług zwolnionych od podatku" wymienione zostały usługi o symbolu PKWiU ex 70.20.11 - "usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe".

Użycie w załączniku danej grupy "ex" oznacza, że zwolnienie od podatku odnosi się tylko do danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce nazwa usługi.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Natomiast lokale o przeznaczeniu innym niż cele mieszkaniowe - czyli lokale użytkowe zostały wyłączone ze zwolnienia określonego w pozycji 4 załącznika nr 4 do ustawy i opodatkowane podstawową stawką podatku VAT, tj. 22%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 70.20.11 - "usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek" mieszczą się w katalogu czynności, o których mowa w poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy, a zatem będą zwolnione od podatku VAT. Natomiast usługi sklasyfikowane pod symbolami PKWiU: 70.20.12-00.40 "usługi wynajmowania lub dzierżawienia garaży i miejsc do parkowania pojazdów, na własny rachunek" oraz 70.20.12-00.90 "usługi wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym na własny rachunek, pozostałe, gdzie indziej nie wymienione" będą opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 22%.

W analizowanej sprawie należy zaznaczyć, iż w wydanej interpretacjach z dnia 7 października 2010 r., nr ILPP1/443-747/10-4/AW stwierdzono, iż transakcja zbycia udziałów we współwłasności nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże dostawca udziałów w nieruchomości będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie planowanej dostawy przedmiotowej nieruchomości, pod warunkiem spełnienia przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, iż powyższe uprawnienie przysługuje pod warunkiem, że nie wystąpią przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy.

Reasumując, w przypadku gdy po spełnieniu przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, sprzedawca opodatkuje transakcję 22% stawką podatku, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości w części dotyczącej lokali użytkowych przeznaczonych pod wynajem, bowiem zakupione lokale będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast w części dotyczącej nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości - lokali mieszkalnych przeznaczonych pod najem, które będą służyły czynnościom zwolnionym od podatku VAT, Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zaznaczyć, iż w sytuacji gdy Wnioskodawca nie będzie w stanie wyodrębnić, w jakim zakresie nabywane lokale będą służyć czynnościom opodatkowanym, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, obowiązany jest do rozliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem wyżej powołanych regulacji art. 90 ustawy.

Nadmienia się, iż tut. Organ nie jest uprawniony do klasyfikowania usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) - zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia udziałów we współwłasności nieruchomości. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie przedmiotu opodatkowania w przypadku nabycia udziałów w nieruchomościach oraz sposobu opodatkowania udziałów w nieruchomościach została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 7 października 2010 r. nr ILPP1/443-747/10-4/AW.

Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości zostanie załatwiona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.