ILPP1/443-736/11/12-S/KG - Opodatkowanie sprzedaży działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1694/11 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 12 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 lipca 2011 r. o brakujące informacje.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 10 sierpnia 1984 r. Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa domowego o powierzchni 11 hektarów. Posiadanie powyższego areału nastąpiło poprzez przejęcie prawne gospodarstwa od rodziców.

Zainteresowany jest typowym rolnikiem ryczałtowym, opłaca składki KRUS i podatek rolny w Urzędzie Gminy. Podstawą produkcji Wnioskodawcy jest pszenica i rzepak. Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, nie składa w Urzędzie Skarbowym zeznań podatkowych. Jedynym źródłem utrzymania jest gospodarstwo.

W roku 2009 Wnioskodawca otrzymał decyzję z Urzędu na mocy której część gruntów rolnych została przekwalifikowana na grunty budowlane. Zainteresowany nadmienia, że wyżej wymienione zdarzenie, nastąpiło w wyniku zmian restrukturyzacyjnych. Zostało dokonane uchwałą Urzędu Gminy bez jego inicjatywy. W wyniku dokonanych zmian część gospodarstwa o powierzchni 6,5 hektarów uzyskała status gruntów budowlanych.

Wnioskodawca w roku 2010 podzielił czterdzieści dwa ary gruntu na działki o powierzchni, 10 i 12 arów z zamiarem sukcesywnej sprzedaży.

Dotychczas Zainteresowany dokonał sprzedaży trzech działek. W chwili dokonania sprzedaży powyższych działek nie był świadomy, że może być potraktowany jako podatnik VAT. Wnioskodawca nie chciałby działać niezgodnie z przepisami prawa podatkowego. Nie prowadzi działalności gospodarczej, nie podlega podatkowi VAT, a posiadane grunty są podstawowym źródłem utrzymania jego rodziny. Uzyskane środki przeznacza na stopniową modernizację i rozwój gospodarstwa.

Zainteresowany uzyskał informację, iż z uwagi na fakt, że dokonuje sprzedaży działek budowlanych z zamiarem dokonywania tej czynności w sposób częstotliwy może być uznany jako podatnik VAT.

W piśmie z dnia 30 marca 2011 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca może być potraktowany jako podatnik VAT według przepisów określonych w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe transakcje już dokonane, i te które ma zamiar wykonać w czasie przyszłym - bez względu na ich częstotliwość nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Okoliczność, iż powyższa czynność została dokonana wielokrotnie lub jednorazowo nie może być traktowana jako handel. Zainteresowany nie nabył gruntu w celu dalszej odsprzedaży, a przekwalifikowanie gruntu rolnego na budowlany nie było jego inicjatywą. Posiadany majątek stanowi własność prywatną Wnioskodawcy. Nie jest przeznaczony do działalności handlowej, a jego sprzedaż zarówno w całości jak i w części jednemu lub wielu nabywcom nie może być uznana jako działalność handlowa ze skutkiem uznania Zainteresowanego jako podatnika VAT. Sprzedaż nie stanowi działalności gospodarczej, Zainteresowany nie ma zamiaru kupować kolejnych działek w celu dalszej ich odsprzedaży.

W dniu 4 sierpnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-736/11-4/MP stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) jest nieprawidłowe.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 22 sierpnia 2011 r., zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 20 września 2011 r., nr ILPP1/443/W-90/11-2/HMW (skutecznie doręczonym w dniu 23 września 2011 r.).

W dniu 27 października 2011 r. wpłynęła do tut. Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2011 r.

Wyrokiem z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1694/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1694/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., nadanym ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, "Mienie", "Komentarz do art. 44-55 ³ Kodeksu cywilnego", Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, "Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz", Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą również zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntu istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE L 347.1 z późn. zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy, tj. uzyskanie zezwolenia na budowę dla przedmiotowych gruntów, uzbrojenie, ogłoszenie w prasie w poszukiwaniu nabywców, itd., które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180 i C-181, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, iż podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym".

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej wcześniej ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 ww. Kodeksu, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, iż ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (...) (Edward Gniewek "Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, iż dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że od dnia 10 sierpnia 1984 r. Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa domowego o powierzchni 11 hektarów. Posiadanie powyższego areału nastąpiło poprzez przejęcie prawne gospodarstwa od rodziców. Zainteresowany jest typowym rolnikiem ryczałtowym, opłaca składki KRUS i podatek rolny. Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, nie składa w Urzędzie Skarbowym zeznań podatkowych. Jedynym źródłem utrzymania jest gospodarstwo. W roku 2009 Wnioskodawca otrzymał decyzję, na mocy której część gruntów rolnych została przekwalifikowana na grunty budowlane. Wyżej wymienione zdarzenie, nastąpiło w wyniku zmian restrukturyzacyjnych, bez inicjatywy Zainteresowanego. W wyniku dokonanych zmian część gospodarstwa o powierzchni 6,5 hektarów uzyskała status gruntów budowlanych. Wnioskodawca w roku 2010 podzielił czterdzieści dwa ary gruntu na działki o powierzchni, 10 i 12 arów z zamiarem sukcesywnej sprzedaży. Dotychczas Zainteresowany dokonał sprzedaży trzech działek. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie podlega podatkowi VAT, a posiadane grunty są podstawowym źródłem utrzymania jego rodziny. Uzyskane środki przeznacza na stopniową modernizację i rozwój gospodarstwa. Gospodarstwo rolne Zainteresowany przejął od rodziców na podstawie umowy darowizny sporządzonej aktem notarialnym w dniu 10 sierpnia 1984 r., prowadził i prowadzi działalność rolniczą, jako rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, nie świadczy żadnego rodzaju usług. Gospodarstwo rolne nigdy nie było udostępniane, ani oddawane w dzierżawę osobom trzecim. Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów cywilno-prawnych dotyczących przedmiotowego gruntu. Nie jest zamiarem Wnioskodawcy sprzedaż wszystkich działek w określonym okresie czasu, będzie się ich pozbywał sukcesywnie w miarę potrzeb swojej rodziny, oraz wynikających z rozwoju i modernizacji własnego gospodarstwa. Zainteresowany dokonywał i dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących z jego gospodarstwa.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenia przyszłe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy przedmiotowego gruntu Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Jak wcześniej wyjaśniono, przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, które może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z tych czynności. Zbycie natomiast, nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Ponieważ w niniejszej sprawie opis zdarzenia przyszłego określony we wniosku o udzielenie interpretacji, w żadnym przypadku nie wskazuje na takie formy aktywności Wnioskodawcy w zbyciu przedmiotowych działek, które wykraczałby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności - nie można go uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych ze swojego gospodarstwa nie będzie potraktowany jako podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, tj. w dniu 4 sierpnia 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.