ILPP1/443-728/13-5/MD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 22 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) oraz 24 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży budynków - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży budynków. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia: 22 października 2013 r. oraz 24 października 2013 r. o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza sprzedać nieruchomość w L. zapisaną w KW nr (...) Nieruchomość stanowią budynki położone na działkach 29/14, 29/16, 29/18, 30/3, 30/8 i 31/5 stanowiących własność Skarbu Państwa użytkowanych z tytułu posiadania prawa wieczystego użytkowania. Nieruchomość została nabyta drogą zamiany od (...) na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 lipca 1997 r., repertorium A nr (...) bez naliczenia podatku VAT. Na terenie nieruchomości usytuowane są trzy budynki przejęte razem z prawem wieczystego użytkowania. W żadnym z tych budynków nie zostały przez Spółkę poniesione nakłady modernizacyjne przekraczające 30% wartości początkowej.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Dostawa żadnego z trzech przewidzianych do sprzedaży budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

3. Wnioskodawca jest właścicielem i użytkownikiem wszystkich trzech budynków od roku 1997, a więc od pierwszego zasiedlenia minęło znacznie ponad 16 lat, gdyż wszystkie one były użytkowane już wcześniej przez poprzedniego właściciela.

Z kolei w uzupełnieniu do wniosku z dnia 24 października 2013 r. Zainteresowany wyjaśnił, że dostawa budynków, o których mowa we wniosku, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Od roku 1997, a więc od zawarcia aktu notarialnego dotyczącego nabycia tych budynków, są one przeznaczone przez Wnioskodawcę do wynajmu i wynajmowane różnym podmiotom gospodarczym. Każdy z tych budynków był oddawany w użytkowanie kolejnym dzierżawcom na podstawie umowy i co miesiąc Wnioskodawca wystawia odpowiednie faktury. Wynajem własnych nieruchomości PKD 68.1 jest głównym i praktycznie jedynym rodzajem działalności prowadzonym przez Zainteresowanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 października 2013 r.).

Czy przewidziana transakcja sprzedaży nieruchomości - sprzedaży budynków wraz z prawem wieczystego użytkowania jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku z dnia 22 października 2013 r.), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż budynków, o których mowa we wniosku, jest zwolniona od podatku VAT. Dostawa nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Dostawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie tych budynków przez Zainteresowanego były niższe od 30% ich wartości początkowej. Art. 29 ust. 5 ustawy określa, że w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem nie wyodrębnia się wartości gruntu, a więc również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania jest zwolniona od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka, będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza sprzedać nieruchomość, na którą składają się budynki położone na działkach 29/14, 29/16, 29/18, 30/3, 30/8 i 31/5 stanowiących własność Skarbu Państwa użytkowanych z tytułu posiadania prawa wieczystego użytkowania. Nieruchomość została nabyta drogą zamiany na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 lipca 1997 r. bez naliczenia podatku VAT. Na terenie nieruchomości usytuowane są trzy budynki przejęte razem z prawem wieczystego użytkowania. W żadnym z tych budynków nie zostały przez Spółkę poniesione nakłady modernizacyjne przekraczające 30% wartości początkowej. Dostawa żadnego z trzech przewidzianych do sprzedaży budynków nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca jest właścicielem i użytkownikiem wszystkich trzech budynków od roku 1997, a więc od pierwszego zasiedlenia minęło znacznie ponad 16 lat, gdyż wszystkie one były użytkowane już wcześniej przez poprzedniego właściciela. Budynki, o których mowa we wniosku, od roku 1997, a więc od zawarcia aktu notarialnego dotyczącego nabycia tych budynków, są przeznaczone przez Wnioskodawcę do wynajmu i wynajmowane różnym podmiotom gospodarczym. Każdy z tych budynków był oddawany w użytkowanie kolejnym dzierżawcom na podstawie umowy i co miesiąc Wnioskodawca wystawia odpowiednie faktury. Wynajem własnych nieruchomości jest głównym i praktycznie jedynym rodzajem działalności prowadzonym przez Zainteresowanego.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że analizowana transakcja sprzedaży nieruchomości, na skutek której dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami (budynkami) jak właściciel, mająca charakter odpłatny i dokonana przez podmiot będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie, w celu ustalenia, czy dostawa opisanej nieruchomości zabudowanej trzema budynkami będzie opodatkowana, czy też zwolniona od podatku, należy odwołać się do niżej przedstawionych regulacji dotyczących dostawy budynków.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Analizowana nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie opisanego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Ponadto za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto - jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy - warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wskazać również należy, że jak stanowi art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego wynika, że do dostawy gruntu, jak i prawa użytkowania wieczystego gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Tym samym, w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Analizując powołaną wcześniej definicję pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Zasady najmu określa ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w art. 659-679. Przez umowę najmu, zgodnie z art. 659 § 1, wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego samego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Natomiast na podstawie art. 693 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Jak wynika zatem z cywilistycznych definicji, zarówno dzierżawa, jak i najem mają charakter zobowiązaniowy. Dzierżawca (najemca) otrzymuje określoną rzecz do używania i pobierania pożytków, a wydzierżawiający (wynajmujący) umówioną kwotę czynszu. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dzierżawa, najem oraz umowy o podobnym charakterze wpisują się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania wskazać należy, że sprzedaż budynków opisanych we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w odniesieniu do tych budynków doszło już do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z chwilą oddania ww. budynków do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (najem/dzierżawa) od roku 1997. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W tej sytuacji ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia, będzie korzystało również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego rozpatrywanymi budynkami.

Podsumowując, transakcja sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości, tj.: trzech budynków oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są te budynki, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia, o ile strony transakcji nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opodatkowania dostawy tej nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.